Seguros forestales y la exoneración del IIEA en Uruguay

Cuando una empresa aseguradora ofrece pólizas sobre plantaciones forestales, surge una pregunta clave: ¿ese negocio queda comprendido dentro de la exoneración del Impuesto a los Ingresos de las Entidades Aseguradoras (IIEA) que el artículo 7 del Título 6 del T.O. 1996 establece para los seguros agrícolas?

La DGI respondió esta consulta en diciembre de 2006 y su criterio sigue siendo referencia obligada para aseguradoras, forestadores y asesores tributarios. La respuesta es sí, pero con matices importantes que conviene entender bien.

¿Qué dice la ley? La exoneración del IIEA para seguros agrícolas

El artículo 7 del Título 6 del T.O. 1996 establece una exoneración del IIEA para los ingresos provenientes de seguros agrícolas. El debate en esta consulta giró en torno a si la actividad forestal puede considerarse "agrícola" a los efectos de acceder a ese beneficio fiscal.

La empresa consultante argumentó que sí, apoyándose en los tres métodos de interpretación habilitados por el artículo 4° del Código Tributario:

• Método gramatical: el significado técnico del término "agrícola".
• Método lógico sistemático: la coherencia con otras normas del ordenamiento.
• Método teleológico: la finalidad de la norma.

¿Es la forestación una actividad agrícola? El dictamen técnico que inclinó la balanza

La Comisión de Consultas recurrió al dictamen de asesores ingenieros, quienes aportaron una definición técnica fundamental:

"Lo agrícola engloba a todas las actividades productivas que se basan en la combinación de los factores capital, trabajo y tierra para la obtención de bienes primarios de origen vegetal y/o animal. Por ende, la producción de bosques o florestas debe ser considerada tan agrícola como cualquier otro cultivo."

Este argumento, combinado con el método lógico sistemático, resultó decisivo. El Decreto N° 209/003 del 28/05/2003 ya había reconocido a los productos derivados de la forestación como agropecuarios. Si los productos son agropecuarios, la actividad que los genera también participa de esa naturaleza.

El criterio de la DGI: sí a la exoneración, pero solo para riesgos directos sobre el monte

La DGI compartió la posición de la consultante, pero con una delimitación precisa y no menor. La exoneración aplica exclusivamente a los riesgos que incidan directa e inmediatamente sobre los montes o plantaciones forestales. En la póliza analizada, eso incluye coberturas como:

• Incendio forestal
• Daño por el agua usada para extinguirlo
• Rayos y explosiones
• Impactos de vehículos sobre el monte
• Tempestades y granizo

En cambio, no califican para la exoneración los riesgos que, aunque se pacten en la misma póliza, se alejan del concepto de "seguro agrícola". Por ejemplo, si se acordara expresamente cubrir:

• Robo o destrucción de lingotes de oro, plata, perlas o piedras preciosas.
• Daños en vehículos, calzadas, letreros o carteles.
• Riesgos vinculados al transporte o industrialización de productos forestales (aserrado, celulosa, etc.).

La lógica es clara: la actividad forestal tiene una dimensión agrícola (plantación, manejo del bosque, cosecha) y una dimensión manufacturera o de transporte (industria del aserrado, celulosa, flete). Solo la primera parte está amparada por la exoneración.

Un punto crítico: el riesgo de ampliar la cobertura en la póliza

La DGI advirtió sobre un aspecto que las aseguradoras deben tener muy en cuenta. El modelo de póliza analizado preveía la posibilidad de incorporar coberturas adicionales mediante pacto expreso (artículos 9° y 10° del modelo). Si esas coberturas adicionales incluyen riesgos ajenos a la actividad agrícola estricta, esa porción del seguro pierde el beneficio fiscal.

Esto implica que la estructura de la póliza tiene consecuencias tributarias directas. Una cobertura mal delimitada puede arrastrar consigo la pérdida de la exoneración en la parte que excede lo agrícola.

¿Qué significa esto en la práctica para las aseguradoras?

Para las empresas que operan en el ramo forestal, este criterio de la DGI tiene implicancias concretas:

• Diseño de pólizas: conviene separar claramente las coberturas agrícolas (sobre el monte en pie) de otras coberturas vinculadas al transporte o la industria forestal.
• Documentación del riesgo asegurado: la descripción de los riesgos cubiertos en la póliza debe reflejar con precisión que el objeto asegurado son las plantaciones en su fase de producción primaria.
• Tratamiento contable y fiscal diferenciado: si una misma póliza combina coberturas agrícolas y no agrícolas, deberá distinguirse la base imponible correspondiente a cada tramo.
• Asesoramiento previo al lanzamiento de productos: antes de comercializar nuevos tipos de seguros forestales, es recomendable evaluar si la cobertura propuesta queda dentro o fuera del concepto de "seguro agrícola".

Texto completo de la consulta

CONSULTA N° 4.646
SEGURO FORESTAL - IIEA - SEGUROS AGRÍCOLAS, CONCEPTO

1.- Una empresa de seguros consulta respecto de un tipo de póliza de seguro forestal, entendiendo que dicho negocio se encuentra exonerado del Impuesto a los Ingresos de las Entidades Aseguradoras, por aplicación del Art. 7, Título 6, T.O. 1996.

En apoyo de lo cual, y al amparo de los principios de interpretación expresados en el art. 4° del Código Tributario, argumenta utilizando los métodos gramatical, lógico sistemático y teleológico en el sentido de entender que el concepto de agrícola es comprensivo de la actividad forestal en este caso en particular.

2.- Esta Comisión de Consultas comparte el parecer de la consultante, según se expondrá, pero limitado por las siguientes precisiones.

Conforme a la regla de interpretación establecida en el artículo 4 del Código Tributario, es posible la utilización de todos los métodos reconocidos por la ciencia jurídica para conocer el verdadero significado de una norma. El medio gramatical, el lógico sistemático y el teleológico se encuentran además recogidos en el derecho positivo, en los artículos 16, 17 y 20 del Código Civil.

En lo que refiere a la aplicación del método gramatical, cabe tener presente el dictamen técnico de los asesores ingenieros, según el cual:

"lo agrícola engloba a todas las actividades productivas que se basan en la combinación de los factores capital, trabajo y tierra para la obtención de bienes primarios de origen vegetal y/o animal. Por ende, la producción de bosques o florestas debe ser considerada tan agrícola como cualquier otro cultivo".

A su vez, al tenor de la redacción del tipo de contrato de seguro respecto del que se consulta, se cubren los riesgos de la explotación forestal en lo que tiene que ver con montes de pinos y eucaliptos, desde un año hasta más de diecisiete años de edad.

Dentro de los riesgos cubiertos (Arts. 8 y 9 del modelo general de póliza adjunto), se comprenden los que conciernen directamente a los montes, como: incendio, daño por el agua usada para extinguirlo, rayos, explosiones, impactos de vehículos; etc.

A la vez que los asumidos por la consultante, no incluyen los que puedan afectar a vehículos en general, a la carga y descarga; daños en calzadas, letreros y carteles; etc.

En principio, tampoco se encuentran entre aquellos riesgos a que se obliga la consultante (Art. 9 y 10 del modelo de póliza adjunta): el robo de lingotes de oro y plata, perlas y piedras preciosas; el daño que se produzca en hornos y aparatos de vapor, etc.

En suma, y de acuerdo a lo anterior, el peligro de daño que se asegura, se ajusta estrictamente a la forestación como actividad del sector primario.

2.1 El problema, es que dichos riesgos, no asegurados, podrían llegar a serlo, de pactarse expresamente, como resulta de los Arts. 9° y 10° del modelo de póliza propuesto.

Deviene claro que asegurar contra el robo o destrucción de metales, piedras preciosas, aceras, carteles, etc. (conforme Artículo 8, numeral 4° y 9 del modelo general de póliza adjunto) aún cuando vinculados a la actividad forestal, no puede ser entendido dentro del concepto de "seguros agrícolas", ni por ende del beneficio del Art. 7°, Título 6, T.O. 1996, en el caso de que se pactasen expresamente.

En este sentido expresa el informe de los asesores ingenieros que:

"diferente es el propio concepto forestal, que si bien incluye su parte agrícola en lo que respecta a la producción primaria (plantación de los árboles, manejo del bosque, tala final o cosecha), alcanza también a otras actividades que entran en el ámbito de las actividades manufactureras (industria del aserrado, de la celulosa, etc.) o del transporte. Habría acá un paralelismo con la expresión 'el agro', que además de incluir lo agrícola, es también abarcativo de todo el sector agroindustrial (molinos, frigoríficos, usinas lácteas, etc.)".

Y concluye que:

"si se trata entonces de un seguro que cubre únicamente los riesgos a los que están expuestos los bosques desde su implantación hasta su cosecha ('...tempestades, granizo, e incendio forestal'.), entendemos que a esta póliza sí le cabe el beneficio fiscal establecido para la actividad agrícola. En cambio, este beneficio no corresponde en caso de cubrir riesgos derivados del transporte o de la industrialización de productos forestales".

2.2.- Por tanto, lo expuesto por la Comisión de Consultas, debe entenderse referido, estrictamente, a los riesgos y daños que puedan incidir, con inmediatez o directamente, en los montes o plantaciones forestales, conforme lo que explícitamente se plantea en la consulta.

3.- El seguro en tanto atañe a una actividad agrícola está comprendido en la exoneración del Impuesto a los Ingresos de las Entidades Aseguradoras (Art. 7, Título 6 T.O. 1996).

En aplicación del medio lógico sistemático, conviene tener presente entre otros, en el resultando del Dto. N° 209/003 de 28/05/003, al decir: "que corresponde precisar el alcance del concepto de explotación de bosques y de los productos agropecuarios derivados de la misma....."

Necesariamente, si son agropecuarios los productos derivados de la forestación también ésta, participa de igual naturaleza.

En consecuencia, como se anticipó, el seguro sobre plantaciones forestales motivo de la consulta (según el modelo de póliza adjunto), por asumir riesgos que afectan una actividad agrícola, goza de la exoneración del Art. 7, Título 6 del T.O. 1996.

27.12.006 - El Director General de Rentas, acorde.
BOLETÍN 403 DICIEMBRE DE 2006