Superposición de beneficios fiscales: IRAE biotecnología vs Ley de Inversiones

El planteo: dos beneficios, un mismo período

Una empresa biotecnológica se encontró en una situación particular: venía aplicando beneficios de exoneración de IRAE por desarrollo de actividades de biotecnología según el Decreto N° 11/013, pero quería presentar también un proyecto de inversión bajo la Ley N° 16.906 (Decreto N° 268/020).

El problema surgía porque las inversiones que quería computar para el nuevo beneficio (agosto 2023 - enero 2024) se superponían temporalmente con el período donde todavía estaba usando la exoneración por biotecnología.

La regla general: prohibición de superposición

El ordenamiento tributario uruguayo establece claramente que no se pueden acumular beneficios fiscales sobre una misma base. Esta prohibición opera en dos niveles:

• Para biotecnología (Decreto N° 11/013): Las rentas exoneradas no pueden beneficiarse de otros regímenes de IRAE
• Para Ley de Inversiones (Decreto N° 268/020): No se computan inversiones que se amparen en otros regímenes promocionales

La clave está en el análisis temporal

La DGI realizó un análisis detallado considerando que la empresa cierra ejercicio el 31 de enero:

Ejercicio 2024 (cierra 31/01/2024): Último período con exoneración por biotecnología

Ejercicio 2025 (inicia 02/2024): Primer período con beneficios de Ley de Inversiones

Este cronograma fue fundamental para la resolución del caso.

Por qué no hay superposición en este caso

La DGI concluyó que no existe superposición de beneficios por las siguientes razones:

1. Beneficios en ejercicios diferentes: La biotecnología beneficia al ejercicio 2024, mientras que la Ley de Inversiones beneficia desde el ejercicio 2025
2. El Decreto N° 11/013 no vincula el beneficio a inversiones específicas: Se trata de una exoneración sobre rentas, no sobre inversiones
3. Las inversiones de los 6 meses anteriores son computables: El Decreto N° 268/020 permite considerar inversiones desde 6 meses antes de la presentación del proyecto

Aspectos prácticos a considerar

Esta consulta establece criterios importantes para empresas en situaciones similares:

• Timing de presentación: La fecha de presentación del proyecto determina qué inversiones se pueden computar
• Naturaleza de los beneficios: Hay que distinguir entre beneficios sobre rentas y beneficios por inversiones
• Análisis ejercicio por ejercicio: La superposición se evalúa período a período, no sobre fechas absolutas

Recomendaciones para empresas con múltiples beneficios

Si tu empresa está en una situación similar, considerá estos puntos:

• Documentá claramente los períodos de aplicación de cada beneficio
• Consultá antes de presentar proyectos para evitar rechazos por superposición
• Mantené registros detallados de las inversiones y su fecha de ejecución
• Evaluá el cronograma óptimo para maximizar los beneficios sin violar las reglas

Texto completo de la consulta

Se consulta por parte de una empresa cuya actividad es la elaboración y comercialización de inoculantes para leguminosas e investigación para el sector agropecuario y biotecnológico, sobre la aplicación del beneficio de exoneración de Impuesto a las Rentas de las Actividades Económicas (IRAE) dispuesto en la Ley de Inversiones N° 16.906 de 7 de enero de 1998 y reglamentada por el Decreto N° 268/020 de 30.09.020.

La empresa manifiesta que está aplicando a efectos de exonerar rentas, el beneficio para el desarrollo de actividades de Biotecnología dispuesto por el Decreto N° 11/013 de 15.01.013, de acuerdo a un cronograma que finaliza en el ejercicio económico que cierra en 1/2024.

Además señala que presentará en febrero del 2024 un proyecto de inversión al amparo de la Ley N° 16.906 y el Decreto N° 268/020, cuyo beneficio de exoneración de IRAE se podrá utilizar a partir del ejercicio con cierre 1/2025.

Se consulta si pueden considerarse en el beneficio las inversiones correspondientes a los seis meses anteriores a la fecha de presentación del proyecto (agosto 2023 - enero 2024) dado que la fecha de tales inversiones se superpone con el período de uso de la exoneración del Decreto N° 11/013.

El consultante adelanta su opinión en el sentido que puede considerar las inversiones del periodo mencionado al hacer uso de los beneficios en aplicación de la normativa detallada, dado que el Decreto N° 11/013 no refiere a inversiones, y por otro lado se estaría cumpliendo con la no superposición de beneficios según lo establecido por el Decreto N° 284/020 de 23.10.020.

Se responde que:

Teniendo en cuenta que la empresa cierra ejercicio el 31 de enero de cada año, cabe precisar que el último balance en que la empresa se beneficia con la exoneración por Biotecnología, según lo detallado por el consultante, es el ejercicio cerrado al 31/01/2024.

Además, en febrero del 2024 presentará un proyecto de inversión, por lo que el primer ejercicio que podrá utilizar el beneficio de renta y patrimonio será el que inicia en 02/2024 y finaliza en 01/2025, comprendiendo inversiones realizadas desde 08/2023.

Por lo tanto se deberá analizar si se superponen los beneficios tributarios en aplicación de la siguiente normativa.

El artículo 5° del Decreto N° 11/013 dispone:

"Artículo 5°.- Adicionalidad. Las rentas netas fiscales que sirvan de base para la aplicación de los porcentajes referidos en los literales precedentes, no podrán ser objeto de ningún otro beneficio en materia del Impuesto a las Rentas de las Actividades Económicas. Tampoco podrá exonerarse al amparo de otros regímenes de exención, el impuesto que surja de aplicar a la parte de la renta no exonerada en virtud de la aplicación de los citados porcentajes, la alícuota correspondiente".

Por otra parte, el Decreto N° 268/020 establece:

"Articulo 3° - (...) No se tendrán en cuenta aquellas inversiones que se amparen en otros regímenes promocionales por los que se otorguen exoneraciones del IRAE. Tampoco serán elegibles las inversiones que reciban subsidios de fondos públicos por la parte directamente subsidiada. (...)

Artículo 4° - (Inversiones computables).- Las inversiones previstas en el proyecto, computables para la obtención de los beneficios, serán las ejecutadas a partir del inicio del ejercicio de presentación de la solicitud de la declaratoria promocional por parte de la empresa, o en los 6 (seis) meses anteriores al primer día del mes de presentación de dicha solicitud y por hasta un plazo máximo total de 10 (diez) ejercicios".

Se comparte la opinión del consultante en cuanto a la posibilidad de considerar las inversiones referidas al amparo del régimen del Decreto N° 268/020. En este caso no hay acumulación de beneficios en un mismo ejercicio ya que por el beneficio a la Biotecnología podrá exonerar rentas del balance cerrado a 01/2024 y comienza a utilizar los beneficios del Decreto N° 268/020 en el ejercicio finalizado en 01/2025, independientemente que incorpore las inversiones del período de presentación y/o seis meses anteriores a la misma, considerando además que el Decreto N° 11/013 no vincula el beneficio a la realización de inversiones.

15.08.023 - La Directora General de Rentas, acorde.
Fecha de publicación Web: 24 de agosto de 2023.