ITP y desmembración del dominio: uso y habitación en sucesiones

¿Qué es el derecho real de uso y habitación en las sucesiones?

Cuando fallece una persona casada en régimen de sociedad conyugal, el cónyuge supérstite puede encontrarse en una situación particular respecto a la vivienda familiar. El artículo 881 del Código Civil uruguayo le otorga la opción de ejercer el derecho real de uso y habitación sobre el inmueble, lo que implica una desmembración del dominio.

Esta figura permite al cónyuge sobreviviente mantener el uso de la vivienda sin necesariamente adquirir la propiedad plena del bien, lo que tiene importantes implicancias tributarias.

El problema: ¿Se genera ITP en la desmembración del dominio?

La consulta plantea una situación típica en las sucesiones:

• Un inmueble ganancial se transmite por causa de muerte
• La cónyuge supérstite recibe el 25% por herencia testamentaria
• Ya poseía el 50% por ser bien ganancial
• La hija común hereda el 25% restante
• La cónyuge opta por el derecho real de uso y habitación

La pregunta clave es: ¿esta transmisión con dominio desmembrado genera el hecho generador del Impuesto a las Transmisiones Patrimoniales (ITP)?

Criterio consolidado de la DGI

La DGI ha sido clara y consistente en su posición: no se configura el hecho generador del ITP cuando se transmite un dominio desmembrado por sucesión.

"La transmisión del dominio desmembrado de bienes inmuebles por sucesión no configura hecho generador del ITP"

Este criterio se fundamenta en el artículo 12 del Decreto N° 252/998, que establece que el impuesto "sólo comprende la transmisión de la propiedad plena de los inmuebles por el modo sucesión".

Fundamento legal de la excepción

La normativa aplicable incluye:

• Ley N° 16.081 de 1989: Marco general del ITP
• Decreto N° 252/998: Específicamente el artículo 12, segundo inciso
• Artículo 881 del Código Civil: Derecho real de uso y habitación

La interpretación de la DGI es que cuando existe desmembración del dominio, no hay propiedad plena, requisito indispensable para la configuración del hecho generador.

Implicancias prácticas para los contribuyentes

Esta interpretación tiene consecuencias importantes:

• Ahorro tributario: No se debe abonar ITP sobre la transmisión
• Planificación sucesoria: La opción del art. 881 puede ser estratégicamente beneficiosa
• Seguridad jurídica: Criterio consolidado y reiterado por la DGI

Casos similares y antecedentes

La DGI ha mantenido este criterio en múltiples oportunidades, citando específicamente la Consulta N° 4.273 y la Consulta N° 4.149 como antecedentes que consolidan esta posición.

La consistencia en la aplicación de este criterio brinda certeza a los contribuyentes que se encuentren en situaciones similares.

Recomendaciones para casos similares

Si te encontrás en una situación similar:

• Evaluá cuidadosamente la conveniencia de ejercer el derecho del art. 881
• Consultá con un profesional sobre las implicancias patrimoniales y tributarias
• Documentá adecuadamente la opción del derecho real
• Conservá la consulta de la DGI como respaldo del criterio aplicable

Texto completo de la consulta

CONSULTA N° 5.334

TRASMISIÓN DE INMUEBLE GANANCIAL - ITP - HECHO GENERADOR - TRASMISIÓN DEL DOMINIO DESMEMBRADO DEL BIEN - OPCIÓN DEL DERECHO REAL DE USO Y HABITACIÓN.

Se consulta en cuanto a la trasmisión de un inmueble de carácter ganancial, operada por causa de muerte, en el que la cónyuge del causante es testamentariamente designada heredera en el 25% del valor del referido bien.

El otro 25% lo adquiere por el modo sucesión la hija (común del causante y la cónyuge supérstite). Siendo el restante 50% de la cónyuge, pues como se ha referido, el bien era de naturaleza ganancial.

Es de destacar que la cónyuge supérstite ha hecho la opción del derecho real de uso y habitación regulado en el artículo 881 del Código Civil, todo lo que surge del certificado de resultancias de autos que agregó.

Sin perjuicio de que ya ha materializado su criterio, expresa que no se ha configurado el hecho generador del Impuesto a las Transmisiones Patrimoniales (ITP), en tanto no se ha producido la transmisión de la propiedad plena del inmueble, pues se ha desmembrado el dominio con la opción del derecho real de uso y habitación a favor del cónyuge supérstite.

Fundamenta su opinión en la Ley N° 16.081 de 18 de octubre de 1989, Decreto N° 252/998 de 16.09.998 y artículo 881 del Código Civil.

El objeto de la presente consulta ha sido tratado y se ha expuesto el criterio de esta Administración, entre otras, en la Consulta N° 4.273 de 31.03.003 (Bol. 358), la que en lo medular se trascribe:

«[...] La posición de que la trasmisión del dominio desmembrado de bienes inmuebles por sucesión no configura hecho generador del ITP es el criterio de la Oficina.

La Dirección General Impositiva (DGI), tanto en expedientes administrativos como en la Consulta N° 4.149 de 27.12.001 ( Bol. N° 343) ha entendido que, en los casos de trasmisión de inmuebles por sucesión, solamente se configura el hecho generador del impuesto en la medida en que se trasmita la propiedad plena.

Dicho criterio se basa en lo dispuesto por el segundo inciso del artículo 12 del Decreto N° 252/998 de 16.09.998 que establece que "... sólo comprende la trasmisión de la propiedad plena de los inmuebles por el modo sucesión ...".

En consecuencia, en la medida en que la propiedad del padrón haya sido desmembrada por una disposición [...]»

En el caso legal, no se ha configurado el hecho generador del impuesto de referencia con respecto a ese padrón.

09.12.011 - El Director General de Rentas.

BOLETÍN N° 463