Transporte terrestre de pasajeros y régimen de Pequeña Empresa: IVA e IRAE

Cuando la Ley N° 18.083 reformó el sistema tributario uruguayo en 2007, muchos contribuyentes que habían estado obligados a tributar por regímenes especiales se preguntaron si podían volver al régimen de Pequeña Empresa. Este fue exactamente el caso de una empresa unipersonal dedicada al transporte terrestre de pasajeros, cuya consulta a la DGI arrojó una respuesta con implicancias prácticas muy relevantes.

El contexto: la Ley 17.651 y la obligación de tributar IRIC e IVA

Antes de la reforma tributaria de 2007, el artículo 6° de la Ley N° 17.651 (de 4 de julio de 2003) establecía que las empresas de transporte terrestre de pasajeros debían tributar preceptivamente IRIC e IVA. Es decir, no importaba si la empresa era pequeña o si sus ingresos eran modestos: la ley no dejaba opción, la tributación era obligatoria.

Esto dejaba a estas empresas fuera del régimen exoneratorio de Pequeña Empresa, que en aquel entonces estaba previsto en el literal E) del artículo 33 del Título 4 del Texto Ordenado 1996, y que eximía del IRIC a quienes no superaran ciertos montos de ingresos fijados anualmente por el Poder Ejecutivo.

La consulta: ¿se puede volver al régimen de Pequeña Empresa?

Con la entrada en vigencia de la Ley N° 18.083 el 1° de julio de 2007, el artículo 6° de la Ley N° 17.651 fue derogado por el artículo 100 del Título 4 del TO 96. Esto eliminó la obligación especial para el transporte de pasajeros. La empresa unipersonal entonces planteó la pregunta lógica: ¿puedo ahora acogerme al régimen de Pequeña Empresa?

La clave del análisis: ¿por qué salió del régimen en su momento?

El literal E) del artículo 33 del Título 4 TO 96 (en su redacción anterior) contenía una restricción importante:

"Cuando se haya dejado de estar comprendido en este literal, sea de pleno derecho o por haber hecho uso de la opción, no se podrá volver a estarlo."

Esta cláusula de irrevocabilidad era la piedra angular del análisis. La DGI distinguió dos situaciones posibles para determinar si el contribuyente podía o no volver al régimen:

• Salida voluntaria o por superar el monto: Si el contribuyente hubiese optado por tributar IRIC e IVA —aun pudiendo estar en Pequeña Empresa— o hubiese superado los montos fijados, la cláusula de irrevocabilidad le impediría volver al régimen exoneratorio.
• Salida por imposición legal: Si la salida del régimen se debió exclusivamente a la obligación impuesta por el artículo 6° de la Ley N° 17.651, sin que el contribuyente haya superado los montos ni ejercido opción alguna, la situación es diferente.

En este caso concreto, la empresa nunca superó los montos que excluían del régimen exoneratorio y nunca ejerció la opción de tributar voluntariamente. Su única razón para tributar IRIC e IVA era la imposición legal de la Ley N° 17.651.

El criterio de la DGI: la derogación habilita el regreso

La DGI concluyó que, al derogarse la disposición que obligaba a tributar, el contribuyente puede ampararse nuevamente al régimen exoneratorio, hoy previsto en el artículo 52 literal E) del Título 4 TO 96 (régimen de Pequeña Empresa bajo IRAE). Este regreso opera a partir del 1° de julio de 2007, fecha de entrada en vigencia de la derogación.

La lógica es clara: la cláusula de irrevocabilidad apunta a quienes eligieron salir del régimen o que salieron por sus propios niveles de ingresos. No puede aplicarse a quien fue excluido por una norma legal que ya no existe.

¿Qué pasa con el IVA desde julio de 2007?

La DGI aclaró un punto práctico importante: aunque el contribuyente puede acogerse al régimen de Pequeña Empresa a partir del 1° de julio de 2007, deberá verter el IVA que hubiera facturado desde esa fecha. Es decir, si emitió facturas con IVA incluido luego de esa fecha, ese impuesto debe ingresarse igualmente a la DGI.

¿Y si prefiere quedarse en IRAE?

Si el contribuyente decide no acogerse al régimen de Pequeña Empresa y opta por continuar como contribuyente de IRAE, la norma le impone una restricción temporal: deberá liquidar IRAE como mínimo por un plazo de tres años, según lo dispuesto por el artículo 124° del Decreto N° 150/007 de 26 de abril de 2007.

Esto significa que la decisión de permanecer en IRAE no es trivial: implica un compromiso mínimo de tres ejercicios, por lo que conviene evaluarla cuidadosamente según el volumen de ingresos y la estructura de costos de la empresa.

Resumen práctico para empresas de transporte de pasajeros

• Si tu empresa de transporte terrestre de pasajeros tributaba IRIC/IVA únicamente por obligación legal (Ley 17.651) y no por haber superado los montos o haber ejercido la opción, podés acogerte al régimen de Pequeña Empresa a partir del 1° de julio de 2007.
• El IVA facturado desde esa fecha igualmente debe ser vertido a la DGI.
• Si optás por permanecer en IRAE, el compromiso mínimo es de tres años.
• La cláusula de irrevocabilidad del régimen exoneratorio no aplica cuando la salida fue forzada por ley y no por decisión propia del contribuyente.

Texto completo de la consulta

CONSULTA N° 4.988

TRANSPORTE TERRESTRE DE PASAJEROS POR PEQUEÑA EMPRESA - IVA - IRAE - TRATAMIENTO TRIBUTARIO

CONSULTA

Una empresa unipersonal cuyo giro es el de transporte terrestre de pasajeros, por lo que tributaba preceptivamente IRIC e IVA, según lo dispuesto por el artículo 6 de la Ley N° 17.651 de 4 de julio de 2003, consulta si puede volver al régimen de Pequeña Empresa, ya que el artículo mencionado fue derogado por el artículo 100 del Título 4 del TO 96 con la redacción dada por la Ley N° 18.083 de 27 de diciembre de 2006.

RESPUESTA

El literal E) del artículo 33 del Título 4 del Texto Ordenado 1996 (con la redacción anterior) disponía que quedaban exoneradas del IRIC las empresas que hubiesen obtenido ingresos que no superaran el monto que estableciera anualmente el Poder Ejecutivo.

La norma citada también disponía:

"Los contribuyentes cuyos ingresos no superen el monto referido en este literal, podrán optar por no quedar comprendidos en el mismo, tributando consecuentemente el Impuesto a las Rentas de Industria y Comercio y el Impuesto al Valor Agregado. Cuando se haya dejado de estar comprendido en este literal, sea de pleno derecho o por haber hecho uso de la opción, no se podrá volver a estarlo."

En el caso concreto, el contribuyente estaba comprendido en la norma exoneratoria tanto porque no había superado los montos fijados por el Poder Ejecutivo como porque tampoco había hecho uso de la opción prevista en la ley. En cambio, por imposición legal debió tributar IRIC, en virtud de lo dispuesto por el artículo 6° de la Ley N° 17.651.

En tal caso y en esta última hipótesis, al derogarse la disposición legal que le obligaba a esa tributación, puede el contribuyente ampararse al régimen exoneratorio previsto actualmente por el artículo 52 literal E) del Título 4 TO 96 (IRAE), el que deberá efectivizarse a la fecha de vigencia de esa derogación, es decir al 1° de Julio de 2007.

Cabe señalar además que deberá verter el IVA facturado desde esa fecha.

Si la contribuyente decidiera permanecer como contribuyente de IRAE, deberá liquidar dicho impuesto como mínimo por el plazo de tres años, según lo dispone el artículo 124° del Decreto N° 150/007 de 26.04.007.

07.08.008 - El Director General de Rentas, acorde.

BOLETÍN N° 423