Sociedades de hecho en enfermería: tratamiento fiscal completo

Contexto del caso

La prestación de servicios de enfermería a través de sociedades de hecho presenta particularidades tributarias específicas que es importante conocer. En este análisis, revisamos el criterio de la DGI respecto a una sociedad conformada por una licenciada en enfermería y tres auxiliares, que brinda servicios tanto domiciliarios como en local propio.

Servicios comprendidos

Los servicios de enfermería analizados incluyen una amplia gama de actividades:

• Educación sanitaria (cuidados a diabéticos, embarazadas, hipertensos, etc.)
• Controles médicos (presión arterial, glicemia)
• Procedimientos técnicos (curaciones, inyectables, cateterismos)
• Cuidados especializados (gastrostomías, traqueostomías)
• Servicios de movilización y recreación

Criterio tributario de la DGI

¿Renta empresarial o de trabajo?

La DGI establece que no se trata de rentas puras de trabajo, ya que la actividad no es realizada por profesionales universitarios con título habilitante según el último inciso del art. 50° del Dto. N° 148/007.

Por el contrario, constituye renta empresarial porque:

• Se combina capital y trabajo para producir un resultado económico
• Existe intermediación en la prestación de servicios
• El personal dependiente realiza directamente actividades productoras de rentas

Impuestos aplicables

IRAE: La sociedad debe tributar el Impuesto a las Rentas de las Actividades Empresariales por tratarse de renta empresarial.

IPAT: También está sujeta al Impuesto al Patrimonio por estar comprendida en el Art. 3° del Tít. 4 del TO 96.

Tratamiento del IVA

Tasas aplicables

Los servicios de enfermería que requieren personal paramédico inscrito en el MSP están gravados a tasa mínima.

Sin embargo, los servicios de recreación y paseos están gravados a tasa básica.

Cuotas mixtas

Cuando la cuota incluye tanto servicios de enfermería como recreación:

• Si se discrimina: Cada parte tributa su tasa correspondiente
• Si no se discrimina: Toda la cuota tributa a tasa básica

IRPF de los socios

Como la sociedad no atribuye sus rentas a los socios, estos deben:

• Inscribirse individualmente en DGI
• Liquidar IRPF por sus retiros o utilidades distribuidas
• No pueden usar únicamente su cédula de identidad para el pago

Aspectos prácticos importantes

Formalización de la sociedad

Aunque sea una sociedad de hecho, debe:

• Inscribirse en DGI como contribuyente
• Llevar registros contables adecuados
• Emitir facturas por sus servicios

Personal dependiente

La contratación de auxiliares de enfermería como personal dependiente es clave para la calificación como actividad empresarial, ya que evidencia la intermediación en la prestación de servicios.

Habilitaciones profesionales

Es fundamental que todo el personal esté debidamente inscrito en el Ministerio de Salud Pública para poder aplicar la tasa mínima de IVA a los servicios de enfermería.

Errores frecuentes a evitar

• Confundir con actividad profesional: No aplican las normas de rentas puras de trabajo por falta de título universitario habilitante
• Aplicar tasa única de IVA: Debe discriminarse entre servicios de enfermería (tasa mínima) y recreación (tasa básica)
• Atribuir rentas automáticamente: La sociedad no atribuye sus rentas por no cumplir los requisitos legales

Texto completo de la consulta

CONSULTA N° 5.479

SOCIEDAD DE HECHO QUE PRESTA SERVICIOS DE ENFERMERÍA - IRAE - IRPF - IVA - IPAT - TRATAMIENTO TRIBUTARIO.

Se plantean varias consultas, por parte de una sociedad de hecho que brindará servicios de enfermería mediante un sistema de asociados, pudiendo brindar servicios también a no asociados; las mismas se responderán por su orden.

Según ampliación de información solicitada, la sociedad está integrada por una licenciada en enfermería con título expedido por la Universidad de la República y tres auxiliares de enfermería con títulos expedidos por diferentes escuelas de sanidad e inscriptos en el Ministerio de Salud Pública.

La consultante hace un detalle de los servicios de enfermería que brindarán, que a vía de ejemplo y entre otros serían:

• Educación al usuario y la familia en los cuidados a: diabéticos, embarazadas, lactancia materna, pre-operatorios, post-operatorios, hipertensos, puericultura, 3ª edad, etc.
• Control de presión arterial.
• Control de glicemia por Glucometer (hemoglucotest).
• Curaciones.
• Alimentación por sonda naso gástrica.
• Cuidados de gastrostomia y traqueostomia.
• Inyectables intra-muscular, sub-cutáneo, intra-venosa, intra-dérmica.
• Cateterismo vesical.
• Cambios de sonda vesical.
• Extracción de sangre para diagnósticos.
• Movilización pasiva y baños.
• Enseñar y ayudar en la deambulación.
• Recreación, paseos.

Estos servicios, serán prestados a domicilio así como en el lugar que se dispondrá a tales efectos. Se arrendará un inmueble y se adquirirá un vehículo para dichos fines. Dichos servicios son brindados por los propios socios de la sociedad y algunas de las tareas descriptas son realizadas por personal dependiente contratado (auxiliares de enfermería). Para brindar los mismos se requerirá de una serie de materiales como: jeringas, llave de tres vías, macro goteros, micro goteros, catéter venosos, sondas Foley, bolsas colectoras, algodón, sondas de aspiración, glucometer (tirillas y lancetas), electrocardiógrafo, agujas, guantes limpios y estériles, gasas, etc.

Impuestos que debe tributar la sociedad antes mencionada.

El último inciso del art. 50° del Dto. N° 148/007 de 26.04.007 dispone:

"Se considerarán rentas puras de trabajo las derivadas de actividades desarrolladas en el ejercicio de su profesión, ya sea en forma individual o societaria por profesionales universitarios con título habilitante ..." salvo, cuando dichas rentas sean obtenidas por los sujetos mencionados en el lit. A) del Art. 3° del Tít. 4 del TO 96.

Para el caso en consulta, la actividad no es realizada por un profesional universitario con título habilitante por lo que no se encuentra incluída en la anterior disposición.

Corresponde analizar entonces si las rentas obtenidas por la sociedad constituyen rentas empresariales según el lit. B) del Art. 3° del Tít. 4 del TO 96, dado que por la forma societaria no estarían incluídas dichas rentas en las previstas en el lit. A) del mencionado artículo.

El literal B) del Art. 3° del Tít. 4 del TO 96 establece:

"Rentas empresariales.- Constituyen rentas empresariales:
B) En tanto no se encuentren incluidas en el literal anterior, las derivadas de:

1. Actividades lucrativas industriales, comerciales y de servicios, realizadas por empresas. Se considera empresa toda unidad productiva que combina capital y trabajo para producir un resultado económico, intermediando para ello en la circulación de bienes o en la prestación de servicios.

En relación a este apartado, se entenderá que no existe actividad empresarial cuando:

i) El capital no esté activamente dirigido a la obtención de la renta sino a facilitar la actividad personal del titular de los bienes.

ii) En el caso de la prestación de servicios, la actividad personal se desarrolle utilizando exclusivamente bienes de activo fijo aportados por el prestatario.

Asimismo, se entenderá que no existe intermediación en la prestación de servicios cuando el sujeto que genera la renta con su actividad personal es asistido por personal dependiente."

Por lo tanto la actividad descripta por la sociedad está comprendida en la definición de rentas empresariales, dado que el personal dependiente realiza directamente actividades que son productoras de rentas para la sociedad verificándose entonces la intermediación en la prestación de servicios, no compartiéndose la posición de la consultante en cuanto a que la sociedad atribuiría su renta a los socios.

En consecuencia, la sociedad estará gravada por el Impuesto a las Rentas de las Actividades Empresariales y será sujeto pasivo del Impuesto al Patrimonio, al estar mencionada en el Art. 3° del Tít. 4 del TO 96.

Tasa del Impuesto al Valor Agregado a aplicar

Dado que la cuota cubre en algunos casos todos los servicios que se brindan, y en otros casos sólo algunos, se consulta qué tasa deberían aplicar a la cuota.

Del detalle de servicios que brinda la sociedad se desprende que todos son servicios vinculados a la salud de los seres humanos y que necesariamente deben ser realizados por personal paramédico inscripto en el respectivo registro del Ministerio de Salud Pública, con excepción de los servicios de recreación y paseos.

Por lo tanto, cuando la cuota incluya el derecho a recibir los servicios de recreación y paseos, se podrá discriminar dentro del precio de la misma, la parte correspondiente a esos servicios que estaría gravada a la tasa básica, de la parte del precio que corresponde a los servicios de enfermería, que estaría gravada a la tasa mínima. De no discriminarse, toda la cuota estaría gravada a la tasa básica.

Forma de realizar el pago del Impuesto a la Renta de las Personas Físicas (IRPF) de los socios de la empresa

Se consulta si los socios de la empresa pagan su IRPF con su cédula de identidad o necesitan inscribirse en DGI en forma individual.

De acuerdo a lo ya manifestado en el punto 1 con respecto a que la sociedad no atribuiría sus rentas, se contesta este punto en el entendido de que a los socios les corresponderá tributar por IRPF por las utilidades que retiren de la sociedad o que les sean distribuidas por la misma.

Para ello deberán inscribirse en forma individual en la DGI como contribuyentes del IRPF.