Deducción por promoción del empleo en IRAE: qué salarios califican

¿Qué es la deducción por promoción del empleo?

Desde la Ley de Reforma Tributaria Nº 18.083 de 2006, las empresas pueden deducir un gasto adicional del 50% por promoción del empleo en el cálculo del IRAE. Esta deducción se suma a los gastos salariales normales y busca incentivar la contratación de personal.

La deducción equivale al 50% del menor de tres cálculos:

• El excedente que surja de comparar el monto total de salarios del ejercicio con el ejercicio anterior (ajustados por IPC)
• El monto que resulte de aplicar a los salarios totales el porcentaje de aumento del promedio mensual de trabajadores
• El 50% del monto total de salarios del ejercicio anterior, actualizados por IPC

El problema: ¿qué conceptos constituyen "salario"?

Una empresa consultó a la DGI porque la norma no especifica claramente qué conceptos integran la definición de "salario" para calcular esta deducción. Esto generaba incertidumbre sobre cómo liquidar correctamente el IRAE.

La empresa abonaba múltiples conceptos a sus empleados: sueldo, aguinaldo, salario vacacional, horas extras, prima por presentismo, incentivos por ventas, quebranto de caja, ropa de trabajo, tickets de alimentación, entre otros.

Criterio de la DGI sobre naturaleza salarial

La DGI aplicó el criterio de la doctrina laboralista: es salario toda remuneración servida en virtud de una relación de trabajo. Es decir, debe estar vinculada al trabajo realizado y representar una contraprestación por el mismo.

Conceptos que NO constituyen salario:

Indemnización por despido: Tiene naturaleza indemnizatoria, no retributiva. Busca resarcir perjuicios por el cese laboral, no remunerar trabajo. Además, no está gravada por aportes a la seguridad social.

Conceptos con consideraciones especiales:

Ropa de trabajo: Solo es salario si es costeada exclusivamente por el empleador, representando una ventaja económica para el trabajador. Si se le descuenta al empleado parte o todo el costo, la naturaleza salarial se reduce proporcionalmente.

Quebranto de caja: Tiene naturaleza salarial únicamente cuando se fija "a forfait" (monto fijo) y el trabajador puede llegar a beneficiarse de ella. Si simplemente cubre pérdidas reales, no constituye salario.

Implicancias prácticas para empresas

Para calcular correctamente la deducción por promoción del empleo, las empresas deben:

• Identificar qué conceptos califican como salario según los criterios de la DGI
• Excluir partidas indemnizatorias como la indemnización por despido
• Evaluar caso por caso conceptos como quebranto de caja o ropa de trabajo según su estructura
• Mantener registros detallados que permitan justificar la naturaleza de cada concepto

Recomendaciones para maximizar el beneficio

Las empresas pueden optimizar esta deducción:

• Estructurando adecuadamente las remuneraciones: Asegurarse de que los conceptos que se desea incluir cumplan con los criterios de naturaleza salarial
• Documentando políticas internas: Especificar claramente cómo se calculan conceptos como quebranto de caja o provisión de uniformes
• Planificando la contratación: Considerar el timing de nuevas incorporaciones para maximizar el cálculo comparativo

Texto completo de la consulta

CONSULTA N° 5.387

GASTO ADICIONAL EN CONCEPTO DE PROMOCIÓN DE EMPLEO - IRAE - DEDUCIBILIDAD - SALARIO, ALCANCE DEL TÉRMINO - CÁLCULO COMPARATIVO, CRITERIOS.

Una persona jurídica consulta en forma vinculante, señalando que con el objetivo de promoción del empleo, la Ley de Reforma Tributaria N° 18.083 de 27 de diciembre de 2006 incorpora, por el Art. 23° inciso 2° del Título 4 Impuesto a las Rentas de las Actividades Económicas (IRAE) del Texto Ordenado 1996, la posibilidad de deducir además de los gastos salariales en base al régimen general, un gasto adicional en concepto de promoción del empleo. La citada deducción equivale al 50 % de la menor de tres cifras:

a) El excedente que surja de comparar el monto total de los salarios del ejercicio con los salarios del ejercicio anterior, ajustados en ambos casos por el Índice de Precios al Consumo (IPC).

b) El monto que surja de aplicar a los salarios totales del ejercicio, el porcentaje de aumento del promedio mensual de trabajadores ocupados en el ejercicio respecto al promedio mensual de trabajadores ocupados en el ejercicio inmediato anterior. La reglamentación establecerá la forma de cálculo de los referidos promedios.

c) El 50% (cincuenta por ciento) del monto total de los salarios del ejercicio anterior, actualizados por el IPC.

Señala además que esta norma está reglamentada por Decreto N° 150/007 de 26.04.007 en la redacción dada por el Decreto N° 136/009 de 19.03.009, norma que establece de forma más precisa cómo se debe realizar la actualización de los salarios, ajustando por la variación que experimente el IPC, entre la fecha de cierre de cada mes y la fecha del cierre del ejercicio que se liquida y un criterio a efectos del cálculo del promedio de trabajadores.

El consultante manifiesta que no se ha precisado en la norma el alcance del concepto "salario", razón por la cual la empresa no tiene certeza en cuanto a la liquidación del IRAE. Además señala que tampoco se ha reglamentado, para las empresas que cursen su segundo ejercicio económico, la forma de comparar los salarios de los dos primeros ejercicios, en el caso que en el primero los meses con actividad sean menores a 12.

Puntualmente la consultante, cuya actividad gira en el ramo del comercio (Grupo 10, Subgrupo 18 de los Consejos de Salarios) abona a sus empleados una serie de conceptos, que entiende todos tienen naturaleza salarial. Dichas partidas son las siguientes: sueldo, aguinaldo, salario vacacional, licencia gozada, licencia no gozada, indemnización por despido, horas nocturnas, horas extras diurnas, horas extras nocturnas, prima por presentismo, incentivos por ventas, quebranto de caja y quebranto de stock, compensación por tarea, horas en feriados pagos trabajadas, horas extra en días de descanso o en feriados, horas de descanso trabajadas, incentivos por feriados trabajados, productividad, prima por antigüedad, pago de carné de salud a cargo de la empresa, ropa de trabajo, canasta de fin de año, tickets de alimentación.

No se comparte la opinión del consultante en relación a la naturaleza salarial de todos los rubros que se detallan en la consulta.

En tanto, el rubro indemnización por despido no constituye salario. Asimismo, en cuanto a la partida por quebranto de caja y de stock y ropa de trabajo, caben algunas consideraciones al respecto.

La doctrina laboralista más recibida ha entendido que es salario: "la remuneración servida en virtud de una relación de trabajo." (Barbagelata, Héctor Hugo, Derecho del Trabajo, FCU, T1, V2. pág. 107). En el mismo sentido se ha señalado que: "la palabra salario responde siempre a la idea de una remuneración unida a un trabajo". (Plá Rodríguez, Curso de Derecho Laboral, Temis, T 3, V 2, pág. 7)

En cuanto a la IPD se trata de una partida indemnizatoria que pretende resarcir al trabajador de los perjuicios ocasionados por el cese de la relación laboral. La propia denominación aclara que su naturaleza jurídica es indemnizatoria, en vez de retributiva o salarial. En este sentido la doctrina ha señalado: "[...] la indemnización común solo contempla los perjuicios normales de una ruptura casi inevitablemente brusca y, en todo caso, puede considerarse una indemnización mínima, pero nunca absorber la integridad de los daños que causa el despido [...]" (Barbagelata, Héctor Hugo, Derecho del Trabajo T1, V2).

En otro orden, vale precisar que por este concepto no se realizan aportes a la seguridad social, ya que no constituye materia gravada al tenor de lo dispuesto por la Ley N° 16.713 de 3 de setiembre de 1995.

En cuanto a la partida abonada por concepto de ropa de trabajo, caben las siguientes precisiones: para que se la considere una partida salarial deberá ser costeada exclusivamente por el empleador, de este modo representará una ventaja o provecho para el trabajador que no tendrá que hacerle frente al costo que representa comprarse ropa de trabajo o sufrir el desgaste natural de su vestimenta. Pero no sucede lo mismo para el caso que al trabajador se le descuente una parte o todo el costo del uniforme. En este sentido Plá Rodríguez señala: "[...] en algunos casos el trabajador debe reintegrar al empleador parte del costo de la vestimenta [...] la ventaja de naturaleza salarial para este caso no desaparece sino que se ve reducida a la economía que resulta de la diferencia entre el precio que hubiera debido pagar por su ropa de trabajo y el que efectivamente pagó." (Plá Rodríguez, ob.cit., pág.40)

Finalmente, en cuanto a la partida correspondiente al quebranto de caja, entendida como aquella partida que recibe el trabajador a los efectos de ser resarcido de errores eventuales que son casi inevitables al manejar dinero, caben también ciertas precisiones. Se ha admitido la naturaleza salarial de esta partida cuando la misma se fija a forfait y el trabajador puede llegar eventualmente a beneficiarse de ella, (Plá Rodríguez, T 1, pág. 67). Entonces no se trata de una partida salarial el monto destinado a cubrir una pérdida efectiva y comprobada.