Retribución compensatoria en IRPF: cálculo de alícuotas y períodos

¿Qué son las retribuciones compensatorias?

Las retribuciones compensatorias son aquellos pagos que los empleadores realizan para compensar diferencias salariales que se generaron en períodos anteriores. Un ejemplo típico es cuando un funcionario público recibe un ascenso y se le paga retroactivamente la diferencia de sueldo correspondiente a los meses o años transcurridos desde que el ascenso debía haber tenido efecto.

Estas situaciones generan interrogantes sobre cómo debe calcularse el IRPF, especialmente cuando el período de generación de la renta es superior a dos años.

El problema del cálculo tributario

El caso consultado involucra a un funcionario público que recibió una retroactividad de 27 meses por diferencias de sueldos y aguinaldos originadas en un ascenso. La consulta se centra en determinar:

• El procedimiento correcto de cálculo del IRPF
• Los períodos que deben considerarse
• La alícuota aplicable a cada fracción
• El monto correcto a retener

Marco normativo aplicable

La DGI hace referencia al artículo 47°, literal B) del Decreto N° 148/007, que establece un régimen especial para rentas obtenidas en relación de dependencia que:

• Tengan un período de generación superior a dos años
• Carezcan de regularidad

Para estos casos, las rentas se imputarán en el mes en que se paguen, pero con un tratamiento especial para la determinación de la alícuota aplicable.

Metodología de cálculo establecida por la DGI

Fraccionamiento del monto

El monto total debe fraccionarse según las siguientes reglas:

• Regla general: Se fracciona en tantos ejercicios como se hubiera requerido para su devengamiento
• Máximo: Hasta tres ejercicios como límite
• Distribución: Si no puede discriminarse el monto por ejercicio o el período supera tres años, se divide en partes iguales

Determinación de alícuotas

Para cada fracción, la alícuota aplicable será:

La alícuota marginal máxima correspondiente a la totalidad de las rentas del trabajo obtenidas de ese empleador en cada ejercicio de generación, excluyendo las rentas del presente régimen especial.

Esta alícuota se determina conforme a la escala de tramos de renta del artículo 55 del decreto reglamentario.

Tratamiento de las deducciones

Las deducciones también reciben un tratamiento proporcional:

• Deducciones proporcionales: Se calculan para cada fracción aplicando la escala del artículo 58
• Deducciones no proporcionales: Se computan con las proporcionales del período en que se pagan las rentas

Cálculo del impuesto final

El impuesto definitivo surge de la diferencia entre:

• La suma de los subtotales de impuesto calculados para cada fracción
• El total de deducciones proporcionales calculadas

Importante: Las fracciones generadas en el ejercicio que se liquida quedan excluidas de este régimen especial y se calculan conforme al procedimiento general.

Ejemplo práctico de aplicación

En el caso consultado, la retroactividad de 27 meses se dividiría así:

• Período 1: Del 1/02/2009 al 31/12/2009 (11 meses)
• Período 2: Del 1/01/2010 al 31/12/2010 (12 meses)
• Período 3: Del 1/01/2011 al 30/04/2011 (4 meses)

Para cada período, se aplicaría la alícuota marginal máxima que correspondiera a las rentas totales del funcionario en cada uno de esos años, excluyendo la propia retroactividad.

Consideraciones para empleadores

Los empleadores que deban realizar pagos compensatorios deben:

• Identificar correctamente el período de generación de la renta
• Fraccionar el monto según las reglas establecidas
• Determinar las alícuotas aplicables para cada ejercicio
• Calcular las deducciones proporcionales correspondientes
• Aplicar el procedimiento especial solo cuando corresponda

Texto completo de la consulta

CONSULTA N° 5.593

RETRIBUCIÓN COMPENSATORIA - IRPF - MONTO GRAVADO - ALÍCUOTA APLICABLE.

Un funcionario público de un Ministerio, que ascendiera de grado, consulta si el procedimiento de cálculo y los períodos considerados, a los efectos de la retención y cálculo del Impuesto a la Renta de las Personas Físicas (IRPF), correspondiente al pago de la retroactividad de 27 meses que se le abonara por la diferencia de sueldos y aguinaldos originada en el ascenso, es la correcta y en caso negativo, cuál debería ser el monto a retener.

Manifiesta que en un primer momento se le abonó la diferencia del año en curso liquidándose del 1°/01/2011 al 30/04/2011 (abonado el 6 de junio del mismo año) y, posteriormente los 23 meses ocurridos entre el 1°/02/2009 y el mes de 12/2010.

El consultante considera aplicable al caso la disposición del artículo 47°, literal B) del Decreto N° 148/007 de 26.04.007.

A este respecto, corresponde transcribir parcialmente la Consulta N° 5.555 de 16.05.012 (Bol. 468), aplicable al caso en consulta que dispuso que:

"Las rentas obtenidas en relación de dependencia, que tengan un período de generación superior a dos años, y carezcan de regularidad, se imputarán en el mes en que se paguen. A los solos efectos de la determinación de la alícuota aplicable, el monto se fraccionará en tantos ejercicios como se hubiera requerido para su devengamiento, con un máximo de tres.

Si no pudiera discriminarse el monto que corresponde a cada ejercicio, o si el período de generación fuera superior a tres años, el monto se fraccionará en partes iguales.

La alícuota aplicable a cada fracción, será la marginal máxima correspondiente a la totalidad de las rentas del trabajo obtenidas, de ese empleador, en cada ejercicio de generación, excluidas las rentas a que refiere el presente literal, conforme a la escala de tramos de renta y alícuotas prevista en el literal a) del artículo 55.

En caso que las partidas tengan un período de generación superior a tres años, se considerarán las alícuotas referidas correspondientes a los últimos tres ejercicios de generación.

Similar cálculo se efectuará con las deducciones proporcionales correspondientes a cada una de las fracciones, aplicando la escala de tramos de renta y alícuotas prevista en el literal a) del artículo 58. Las deducciones no proporcionales, de corresponder, se computarán con las proporcionales del período en que se pagan las rentas a que refiere este literal.

El impuesto de las partidas a que refiere este literal estará constituido por la diferencia entre la suma de los subtotales de impuesto calculados según lo dispuesto en el tercer inciso y el total de deducciones proporcionales según el inciso anterior.

Quedan excluidas del presente régimen las fracciones generadas en el ejercicio que se liquida. En relación a las mismas, el impuesto se calculará conforme el procedimiento general."

En consecuencia, la renta deberá determinarse conforme lo dispone la norma transcrita.

26.06.012 - El Sub Director General de la D.G.I., acorde.

BOLETÍN N° 469