Régimen ficto del 15% en inmuebles adjudicados por entidades BONT

El contexto de las entidades BONT y la adjudicación de inmuebles

Las entidades constituidas en países de baja o nula tributación (BONT), como las sociedades panameñas, han sido históricamente utilizadas para la tenencia de activos inmobiliarios en Uruguay. Con la entrada en vigor de la Ley 18.083 y posteriormente la Ley 19.484, se estableció un régimen especial para regularizar estas situaciones.

La adjudicación de inmuebles a accionistas por parte de estas entidades en liquidación genera interrogantes sobre el tratamiento fiscal posterior, especialmente cuando los adjudicatarios proceden a la venta del bien inmueble.

El problema planteado: ¿Cómo tributar la venta posterior?

El caso analizado presenta una situación típica:

• Una sociedad panameña adquiere un inmueble en 2002 (antes de la Ley 18.083)
• En 2017 adjudica el inmueble a sus accionistas bajo el régimen de la Ley 19.484
• En 2018 los accionistas venden el inmueble

La pregunta clave es si pueden aplicar el régimen ficto del 15% para determinar la renta computable en IRPF, considerando que el inmueble fue originalmente adquirido por la entidad BONT antes del 1° de julio de 2007.

La respuesta de la DGI: Aplicación del régimen ficto

La DGI confirma que sí es posible aplicar el régimen ficto del 15%, basándose en los siguientes fundamentos:

La norma tiene la finalidad que en la transmisión patrimonial que realice el adjudicatario, éste concurra en la misma situación en que hubiera concurrido la entidad si la adjudicación no se hubiera realizado.

Esta interpretación se sustenta en:

• El artículo 20° del Título 7 del T.O. 1996 permite la opción del régimen ficto para inmuebles adquiridos antes del 1° de julio de 2007
• El literal U) del artículo 23° del Decreto 149/007 no excluye expresamente esta opción
• El principio de continuidad fiscal entre la entidad y sus adjudicatarios

Condiciones para aplicar el régimen ficto

Para poder optar por el régimen ficto del 15%, deben cumplirse simultáneamente:

1. Inmueble adquirido antes del 1° de julio de 2007 por la entidad BONT
2. Adjudicación realizada hasta el 30 de junio de 2017
3. El adquirente (adjudicatario) no debe ser una entidad BONT
4. La entidad BONT debe haber solicitado su clausura dentro de los 30 días posteriores a la adjudicación
5. Exoneración efectiva del IRNR en la adjudicación

Cálculo práctico del régimen ficto

El régimen ficto permite determinar la renta computable aplicando el 15% sobre el precio de venta, con las siguientes consideraciones:

• Se aplica sobre el precio de venta efectivo o el valor en plaza, el que sea mayor
• En ningún caso puede ser inferior al valor real vigente de Catastro
• No requiere determinar el costo fiscal actualizado del inmueble
• Simplifica significativamente el cálculo del impuesto

Ejemplo: Si el inmueble se vende por U$S 600.000 y el valor de Catastro es menor, la renta computable será U$S 90.000 (15% de U$S 600.000).

Ventajas del régimen ficto

La opción por el régimen ficto presenta importantes beneficios:

• Simplicidad de cálculo: No requiere determinar costos históricos ni actualizaciones
• Certeza fiscal: Elimina discusiones sobre el costo fiscal del inmueble
• Predictibilidad: Permite conocer de antemano el impacto fiscal
• Menor carga documental: No necesita documentar la cadena de costos

Errores comunes a evitar

Al aplicar este criterio, es importante evitar los siguientes errores:

• No verificar la fecha de adquisición original: El régimen ficto solo aplica para inmuebles adquiridos antes del 1° de julio de 2007
• Ignorar el valor de Catastro: Este constituye un piso mínimo para la aplicación del 15%
• No documentar la exoneración: Debe acreditarse que la adjudicación estuvo exenta de IRNR
• Aplicar el régimen sin cumplir condiciones: Todos los requisitos del literal U) deben verificarse

Texto completo de la consulta

I) Consulta

Se realiza la presente consulta vinculante por parte de cuatro personas físicas, accionistas de una sociedad constituida en Panamá, expresando que:

a) El 12 de julio de 2002 dicha sociedad adquirió por compraventa un inmueble urbano en Montevideo por un valor de U$S 400.000.

b) Con fecha 29 de mayo de 2017 la sociedad panameña en liquidación, adjudicó a los consultantes en su carácter de únicos accionistas, el inmueble referido, quienes lo recibieron en condominio ordinario.

c) La adjudicación fue realizada en virtud de la Ley N° 19.484 del 29 de diciembre de 2016, cumpliéndose con las condiciones exigidas por la normativa para estar exentas del Impuesto a las Rentas de los No Residentes (IRNR) y del Impuesto a las Trasmisiones Patrimoniales (ITP).

d) Los consultantes con fecha 30 de julio de 2018 vendieron el inmueble referido, habiendo la Escribana interviniente retenido los impuestos (ITP e Impuesto a la Renta de las Personas Físicas (IRPF)) considerando el cálculo más gravoso, los que fueron abonados bajo protesto.

Se consulta si resulta posible determinar la renta computable aplicando al precio de venta el ficto del 15%.

Adelanta su opinión en el sentido que en el caso que la entidad BONT haya adquirido el inmueble con anterioridad a la Ley N° 18.083 de 27.12.006, y en base a lo dispuesto por el artículo 20° del Título 7 del T.O. 1996 resulta posible aplicar dicho ficto.

II) Respuesta

Se comparte la opinión del consultante.

El artículo 3° ter del Título 8 del T.O.1996 establece que las rentas correspondientes a incrementos patrimoniales obtenidas por la enajenación o promesa de enajenación de bienes inmuebles situados en territorio nacional, se determinarán sobre base real de conformidad con lo dispuesto por los incisos primero a cuarto del artículo 20° del Título 7 T.O.1996.

De acuerdo a lo dispuesto en el artículo 20° precitado la renta derivada de la enajenación o promesa de enajenación de inmuebles estará constituida por la diferencia entre el precio de la enajenación y el costo fiscal actualizado del inmueble, más el ITP a cargo del enajenante.

Asimismo dicho artículo establece que para los inmuebles no rurales adquiridos con anterioridad al 1° de julio de 2007, el contribuyente podrá optar por determinar la renta computable, aplicando al precio de venta o al valor en plaza, según corresponda, el 15% (quince por ciento) y que en ningún caso el valor considerado para la aplicación del referido porcentaje podrá ser inferior al valor real vigente fijado por la Dirección Nacional de Catastro.

Al respecto, el inciso 6° del artículo 26 del Decreto N° 148/007 de 26.04.007 dispone: "Para los inmuebles adquiridos con anterioridad a la vigencia de la Ley N° 18.083, de 27 de diciembre de 2006, el contribuyente podrá optar por determinar la renta computable, aplicando al precio de venta o al valor en plaza, según corresponda, el 15% (quince por ciento). En ningún caso el valor considerado para la aplicación del referido porcentaje podrá ser inferior al valor real vigente fijado por la Dirección Nacional de Catastro".

Por su parte el literal U) del artículo 23 del Decreto N° 149/007 de 26.04.007 dispone que:

"Las trasmisiones patrimoniales realizadas por entidades residentes, domiciliadas, constituidas o ubicadas en países o jurisdicciones de baja o nula tributación o que se beneficien de un régimen especial de baja o nula tributación, cuando se cumplan simultáneamente las siguientes condiciones:

1) Se realicen hasta el 30 de junio de 2017.

2) El adquirente no sea una de las entidades referidas.

3) En caso de estar inscriptas, las mencionadas entidades hayan solicitado la clausura ante la Dirección General Impositiva, así como en los organismos de seguridad social correspondientes, dentro de los 30 (treinta) días siguientes a la referida fecha.

A efectos de determinar la renta originada en trasmisiones patrimoniales cuya adquisición se haya exonerado por el presente literal, el costo fiscal, cuando corresponda su determinación, estará constituido por el valor de adquisición de las entidades referidas en el primer inciso.

Las referidas trasmisiones patrimoniales comprenden las enajenaciones de bienes inmuebles, las promesas de enajenaciones y las cesiones de dichas promesas".

Se considera que los consultantes pueden realizar la opción precitada prevista en el artículo 20° del Título 7 T.O. 1996 de tributar por el régimen ficto, por lo que se dirá a continuación.

En primer término dicha opción no resulta expresamente excluida de lo dispuesto en el literal U) del artículo 23° del Decreto N° 149/007 referido precedentemente.

En segundo lugar, porque la norma tiene la finalidad que en la transmisión patrimonial que realice el adjudicatario, éste concurra en la misma situación en que hubiera concurrido la entidad si la adjudicación no se hubiera realizado.

En definitiva, en tanto en la adjudicación del 29 de mayo de 2017 se reúnan las condiciones establecidas por la norma transcripta y se haya configurado la exoneración del IRNR, en la compraventa realizada el 30 de julio de 2018, los consultantes podrán aplicar el régimen ficto previsto en el artículo 20° del Título 7 del T.O.1996.

02.09.019 - El Director General de Rentas, acorde.