Enajenación de inmuebles en condominio: criterio real vs ficto

La venta de inmuebles en condominio genera dudas frecuentes sobre cómo calcular los incrementos patrimoniales, especialmente cuando algunos propietarios son no residentes y el inmueble fue adquirido antes de la vigencia de la Ley N° 18.083. Una consulta reciente a la DGI aclara aspectos fundamentales sobre este tema.

El caso planteado

Una escribana consultó sobre la forma de calcular el IRPF en la venta de una unidad de propiedad horizontal donde:

• Los herederos prometieron vender el 75% del inmueble
• Tres de los herederos son no residentes
• El inmueble fue adquirido en diferentes etapas: 50% en 1986 (por sucesión) y 50% en 1995 (por compraventa)
• Todas las adquisiciones ocurrieron antes del 1° de julio de 2007

La pregunta clave: ¿criterio mixto?

La consultante pretendía aplicar un criterio mixto: criterio real para el 25% del inmueble (adquirido en 1995) donde no habría incrementos patrimoniales a pagar, y criterio ficto para el restante 50% por ser más favorable. Sin embargo, la DGI rechazó esta declaración.

Criterio de la DGI: una sola opción por condominio

La DGI fue categórica en su respuesta:

"En el caso en consulta el bien fue adquirido en distintos momentos, pero todo antes de la Ley N° 18.083 (...) tomar una opción implica negar la otra, es decir se podrá tomar el criterio ficto o el real, pero no la combinación de ambas opciones."

¿Cuándo sí se puede aplicar criterio mixto?

La DGI aclara que el criterio mixto sólo es aplicable cuando:

• Una parte del inmueble se adquirió antes del 1° de julio de 2007
• Otra parte se adquirió después de esa fecha

En este caso, como todas las adquisiciones fueron previas a la ley, debe optarse por un único criterio para todo el inmueble.

Aspectos procedimentales importantes

Responsable del pago

Dado que la venta se realizará una vez culminado el trámite sucesorio:

• La sucesión indivisa es responsable sustituto por el tributo
• Debe realizar la opción, declaración y pago respectivo
• Si ya existe declaratoria de herederos, cada causahabiente hace su propia declaración por su cuota parte

Doble tributación para no residentes

Un aspecto crucial es que los herederos no residentes (NE, AE y JA) están alcanzados por dos impuestos:

• IRPF por los incrementos patrimoniales
• IRNR (Impuesto a las Rentas de No Residentes)

Lecciones prácticas

Este caso nos enseña varios puntos importantes:

1. Unidad de criterio: El condominio debe aplicar un solo criterio (real o ficto) para todo el inmueble adquirido antes de 2007
2. Atribución de rentas: Las rentas se atribuyen según los derechos de cada condómino
3. No residentes: Quedan sujetos a tributación especial bajo el IRNR
4. Responsabilidad: La sucesión indivisa actúa como responsable sustituto hasta la declaratoria de herederos

Recomendación: Ante situaciones similares, es fundamental evaluar cuál criterio (real o ficto) resulta más conveniente para el conjunto del condominio, considerando que la decisión será única e irrevocable.

Texto completo de la consulta

Situación consultada:

Una escribana consulta al amparo de lo dispuesto en el artículo 71 del Código Tributario, la forma de cálculo del Impuesto a la Renta de las Personas Físicas (IRPF) respecto a un compromiso de compraventa que otorgó el 29.12.2016, sobre la unidad de PH 005, en el cual los herederos testamentarios de XX (fallecida en el 2013), prometieron vender el 75% de dicho inmueble de Montevideo, siendo tres de ellos no residentes.

En dicho porcentaje le corresponde a las personas físicas: a SA un 7,5%, a NE y AE un 20% a cada uno, a JA un 7,5% y a ME un 20% en calidad de cesionaria de JE.

Dicho inmueble tiene como antecedente dominial, el siguiente proceso:

• El 50% del total del inmueble le fue adjudicado a la testadora causante XX, en la partición de los bienes sucesorios del fallecimiento de cuatro personas, según escritura de fecha 1°/09/1986, por la incorporación del inmueble matriz a propiedad horizontal en el año 1982, del cual resultan 8 unidades independientes.
• El padrón matriz bajo el régimen de propiedad común fue adquirido en tres etapas distintas y por tres escrituras en los años 1944, 1946 y 1958.
• El otro 50%, lo adquirió la causante XX por escritura de compraventa de fecha 9/10/1995, casada en segundas nupcias con MC, correspondiendo en consecuencia un 25% a la testadora XX y el otro 25% a su cónyuge, que no enajenó su cuota ava parte.

La consultante manifiesta que a la luz del artículo 20° del Título 7 del TO 1996, "la aplicación del pago de los incrementos patrimoniales se realiza a partir del 1 de julio de 2007 y si la adquisición es anterior al 1 de julio del 2007, puede aplicarse el criterio real o ficto.

En el caso planteado, existe un 25% de la totalidad del inmueble adquirido en el año 1995, al que aplicado el criterio real da para esta proporción que no se pagaría Incrementos Patrimoniales, en tanto que para el restante 50% de la totalidad del inmueble, de difícil comparación por los cálculos que deben realizarse, el criterio más favorable es el ficto.

Efectuada la declaración jurada de esta manera, se me rechazó la misma diciendo que no podía aplicar el criterio mixto...", sin informar la normativa tributaria aplicable a la situación planteada.

Respuesta:

A efectos de dar respuesta a la presente consulta debemos referirnos a lo dispuesto en el artículo 17° del Título 7 del TO 1996 que define las rentas por incrementos patrimoniales, como aquellas originadas en cualquier negocio jurídico que constituya título hábil para transmitir el dominio.

El artículo 6° del Decreto N° 148/007 de 26.04.007, señala que las rentas correspondientes a las sucesiones, a los condóminos, a las sociedades civiles y a las demás entidades con o sin personería jurídica, se atribuirán a los sucesores, condóminos o socios, respectivamente, según las normas o contratos aplicables a cada caso. En caso de no existir prueba fehaciente, las rentas se atribuirán en partes iguales. Se considerará prueba fehaciente entre otros instrumentos, los contratos inscriptos o no, que establezcan la forma de participación de las referidas rentas.

Luego de determinar que hay renta en el negocio jurídico, debemos ir a una segunda instancia. Conforme al artículo 20° del Título 7 del TO 1996, se establece para los inmuebles no rurales adquiridos con anterioridad al 1°/07/2007, dos regímenes de liquidación en el momento de su venta, a opción del contribuyente, (criterio real o criterio ficto). Mientras que aquellos adquiridos con posterioridad, sólo podrán aplicar un régimen real de determinación de la renta.

El precio de la compraventa es único y es el condominio el que tiene que determinar la renta y asignarla a sus integrantes, todo de conformidad a lo expuesto en el artículo 6° del Decreto N° 148/007.

En el caso en consulta el bien fue adquirido en distintos momentos, pero todo antes de la Ley N° 18.083 de 27 de diciembre de 2006, por lo tanto tomar una opción implica negar la otra, es decir se podrá tomar el criterio ficto o el real, pero no la combinación de ambas opciones. Por lo tanto no resulta aplicable, tomar por una cuota parte del bien enajenado el criterio real y por otra el criterio ficto.

Distinta sería la situación si una parte se hubiera adquirido con anterioridad a la vigencia de la ley y otra parte después de ella, donde sí se puede aplicar el criterio mixto.

Atento a que del compromiso de compraventa que se agrega, surge que la compraventa definitiva se realizará una vez culminado el trámite sucesorio de la causante XX, la sucesión indivisa es responsable sustituto por el tributo originado en el compromiso de compraventa, siendo aquella quien deberá realizar la opción, la declaración y el pago respectivo. Los porcentajes a pagar por cada uno de los promitentes enajenantes, serán los que resulten de los derechos que cada uno tenga respecto al bien.

En caso de existir declaratoria de herederos, cada uno de los causahabientes realizará su propia declaración y pago por la cuota ava parte que le corresponda en el bien a enajenar.

Debe destacarse que la operación se encuentra gravada por dos impuestos, en tanto los incrementos patrimoniales obtenidos por NE, AE y JA están alcanzados por el Impuesto a las Rentas de los No Residentes (IRNR) por ser no residentes, y en su mérito resulta aplicable el literal D) del artículo 2° del Título 8 del TO 1996, y conforme a la remisión efectuada por el último inciso del artículo 2° referido, se debe recurrir a las normas de valuación del IRPF.

Atento a lo expuesto, deberá realizarse el cálculo del o los impuestos de acuerdo a la normativa vigente, no correspondiendo la cuantificación de los mismos.

22.01.019 - El Sub Director General de la DGI.