Reciclaje y venta de inmuebles por sociedad de hecho: impuestos aplicables

Cuando un grupo de personas decide asociarse para comprar un inmueble, reciclarlo y venderlo con fines de lucro, está frente a un emprendimiento con implicancias tributarias concretas. La DGI fue consultada sobre este escenario puntual —una sociedad de hecho integrada por residentes que adquiriría un terreno con mejoras, construiría dos viviendas mediante una empresa constructora y luego las vendería— y su respuesta establece un criterio claro que aplica incluso a personas físicas que operen de la misma manera.

¿Qué es una sociedad de hecho y por qué importa fiscalmente?

Una sociedad de hecho es una forma de asociación informal entre personas que comparten un emprendimiento lucrativo, sin necesidad de constituirse como una sociedad comercial formal (S.A., S.R.L., etc.). Aunque no tenga personería jurídica en sentido estricto, la DGI la reconoce como sujeto pasivo de tributos cuando cumple ciertos requisitos.

En este caso, la clave está en que la sociedad combina dos factores productivos:

• Capital: el costo del inmueble adquirido y los materiales aportados por los socios para el reciclaje.
• Trabajo: la labor de la empresa constructora contratada para ejecutar las obras.

Esta combinación de capital y trabajo con fines lucrativos es precisamente lo que define a una empresa en los términos del artículo 3, literal B) del Título 4 del T.O. 1996, y por tanto la coloca dentro del alcance del IRAE.

Los cuatro impuestos involucrados

1. IRAE – Impuesto a las Rentas de las Actividades Económicas

La sociedad queda comprendida en el IRAE por tratarse de una empresa que combina capital y trabajo en una actividad lucrativa. No importa que los materiales sean aportados directamente por los socios: la DGI considera igualmente configurado el hecho generador.

La sociedad habrá de ser sujeto pasivo del IRAE por su calidad de empresa comprendida en el T.O. 96 Título 4 artículo 3 literal B), al afectar al emprendimiento lucrativo los factores capital y trabajo.

Esto significa que la utilidad obtenida en la venta de las viviendas estará gravada por IRAE a la tasa general del 25%.

2. IVA – Impuesto al Valor Agregado

El IVA aplica sobre el reciclaje y las refacciones, pero con una condición importante: deben ser significativos en los términos del artículo 36 del Decreto N° 207/007. Es decir, no cualquier refacción menor activa el IVA; la norma establece un umbral de relevancia para que la obra sea considerada "construcción nueva" o equivalente a efectos del impuesto.

Si el reciclaje alcanza ese umbral de significación, la venta del inmueble reciclado también estará gravada con IVA (tasa básica del 22%, aunque en inmuebles destinados a vivienda puede aplicarse tasa mínima del 10% bajo ciertas condiciones).

3. Impuesto al Patrimonio (IPAT)

La sociedad de hecho quedará gravada por el Impuesto al Patrimonio al estar comprendida en el literal B) del artículo 1° del Título 14 T.O. 1996. Esto implica que deberá declarar y tributar sobre su patrimonio fiscal al cierre de cada ejercicio, lo que incluye el valor del inmueble en proceso de reciclaje mientras esté en su activo.

4. ITP – Impuesto a las Transmisiones Patrimoniales

El ITP grava tanto la compra como la venta del inmueble. No es un impuesto que se pague una sola vez: cada transferencia de propiedad genera la obligación. La tasa es del 2% para el comprador y 2% para el vendedor (sobre el valor real o el precio de venta, el mayor).

Esto es especialmente relevante en este tipo de operaciones, ya que la sociedad paga ITP al comprar el terreno y vuelve a estar sujeta al ITP cuando vende las viviendas recicladas.

¿Y si lo hace una persona física sola?

La DGI aclara expresamente que el tratamiento tributario es idéntico si la misma actividad es desarrollada por una persona física. Es decir, una persona que por su cuenta compre, recicle y venda inmuebles con fines lucrativos también quedará alcanzada por IRAE, IVA (si corresponde), Patrimonio e ITP.

Este criterio es importante porque muchos emprendedores asumen que actuar de forma individual los exime de obligaciones empresariales. La realidad tributaria uruguaya indica lo contrario cuando hay habitualidad y ánimo de lucro.

Puntos clave a tener en cuenta antes de arrancar

• Registrarse en la DGI: La sociedad de hecho debe inscribirse como contribuyente antes de iniciar operaciones.
• Evaluar el nivel de las refacciones: Si las obras son menores, el IVA podría no aplicar. Conviene asesorarse para determinar si se supera el umbral del artículo 36 del Decreto 207/007.
• Llevar contabilidad: Al ser contribuyente de IRAE, se requiere documentar ingresos, costos y gastos del emprendimiento.
• Prever el ITP en ambas puntas: La carga del ITP en la compra y en la venta debe incorporarse al análisis de rentabilidad del proyecto.
• Considerar el Patrimonio durante la obra: El inmueble en construcción forma parte del activo gravado mientras esté en poder de la sociedad.

Texto completo de la consulta

CONSULTA N° 5.086

ADQUISICIÓN DE TERRENOS CON MEJORAS PARA RECICLAJE Y VENTA POR SOCIEDAD DE HECHO – IRAE – IVA – IPAT – ITP – TRATAMIENTO TRIBUTARIO.

Se proyecta formar una sociedad de hecho integrada por residentes con la finalidad de adquirir un terreno con mejoras, que serían recicladas construyendo dos viviendas para su posterior venta.

El trabajo sería realizado por una empresa constructora que efectuaría solamente el trabajo, mientras que la totalidad de los materiales serían aportados por los socios.

Consulta sobre los impuestos que debería tributar la sociedad.

Dados los pocos antecedentes aportados, se contestará la consulta en términos generales.

La sociedad habrá de ser sujeto pasivo del IRAE por su calidad de empresa comprendida en el TO 96 Título 4 artículo 3 literal B) al afectar al emprendimiento lucrativo los factores capital (costo del inmueble y su reciclaje) y trabajo (aportado por la empresa constructora) y del Impuesto al Patrimonio por encontrarse comprendida en el literal B) del artículo 1° del Título 14 T.O. 1996.

Asimismo deberá el IVA si el reciclaje y las refacciones son significativos en los términos del artículo 36 del Decreto N° 207/007 de 18.06.007.

Por otra parte, tanto la compra como la venta de inmuebles se hallan gravadas por el Impuesto a las Transmisiones Patrimoniales.

Por último corresponde señalar que es aplicable igual tratamiento tributario en el caso que la actividad descripta sea realizada por una persona física.

14.01.009 – El Director General de Rentas, acorde. BOLETÍN N° 428