Mejoras en inmuebles y costo fiscal: cómo computarlas en IRPF

Al vender un inmueble al que se le realizaron mejoras, es fundamental conocer cómo estas inversiones afectan el cálculo del IRPF por incrementos patrimoniales. La DGI ha establecido criterios claros sobre este tema que pueden generar importantes ahorros fiscales.

Marco normativo: incorporación de mejoras al costo fiscal

Según el artículo 20 del Título 7 del Texto Ordenado 1996, reglamentado por el artículo 26° del Decreto N° 148/007, las mejoras realizadas a un inmueble se incorporan al costo fiscal del mismo cuando están debidamente documentadas.

El valor se actualiza desde el momento de la factura respectiva, y para los costos de mano de obra se exige específicamente que se haya liquidado y pagado el Aporte Unificado de la Construcción.

Obras de menor cuantía: características y obligaciones

Las obras de menor cuantía son aquellas que:

• Demandan menos de 85 jornales del Medio Oficial para su ejecución
• No requieren Permiso de Construcción
• Se realizan por contrato con empresas constructoras

En estos casos, el titular del inmueble es quien debe realizar el Aporte Unificado de la Construcción, mientras que la empresa contratista se encarga de los anticipos de IRPF y el pago del Fondo de Reconversión Laboral.

Documentación requerida para acreditar las mejoras

Para que las mejoras puedan computarse como parte del costo fiscal, el propietario debe contar con:

1. Facturación completa

Factura emitida por la empresa constructora que incluya:

• Materiales utilizados en la obra
• Mano de obra empleada
• Todos los costos asociados a las mejoras

2. Declaración jurada ante escribano

Según el artículo 42° del Decreto N° 148/007, el contribuyente debe:

Realizar una declaración jurada del costo de las mejoras, dejando expresa constancia de que posee la documentación de las adquisiciones de bienes y servicios y demás costos incurridos en la obra. Esta declaración debe presentarse ante el escribano interviniente para determinar el monto de la retención.

Procedimiento cuando no se consideraron las mejoras

Si al momento de la venta ya se practicó la retención de IRPF sin considerar las mejoras, el contribuyente puede:

1. Solicitar devolución del exceso retenido aplicando la Resolución DGI N° 662/2007
2. Presentar declaración jurada donde se acredite la retención realizada
3. Demostrar que el impuesto fue retenido en exceso debido a que no se computaron las mejoras

Caso práctico: aplicación del criterio

En el caso analizado por la DGI:

• Compra del inmueble: 08/11/2010
• Inscripción de obra de menor cuantía: 26/11/2010
• Venta del inmueble: 04/11/2011

La consultante había pagado todos los gastos correspondientes, incluyendo las leyes sociales, a través de la empresa constructora titular de la obra. Al momento de la venta, la retención de IRPF se realizó sin considerar estas mejoras.

Recomendaciones para contribuyentes

Antes de vender:

• Conservar toda la documentación de las mejoras realizadas
• Verificar que se haya cumplido con el pago del Aporte Unificado de la Construcción
• Preparar la declaración jurada de costos para presentar al escribano

En caso de retención incorrecta:

• Calcular el monto del exceso retenido
• Presentar la documentación respaldatoria
• Solicitar formalmente la devolución correspondiente

Texto completo de la consulta

CONSULTA N° 5.609

VENTA DE INMUEBLE CON MEJORAS - OBRA DE MENOR CUANTÍA, INSCRIPCIÓN - GASTOS POR MEJORAS - IRPF - COSTO FISCAL, DETERMINACIÓN.

Comparece una persona física en calidad de enajenante de un inmueble, y lo hace al amparo de lo establecido en los artículos 71 y siguientes del Código Tributario, consultando en base a la situación de hechos que se reseña.

Situación de hecho: La consultante compró un inmueble el 08/11/2010, al cual se procedió a realizarle mejoras. A esos efectos, inscribió el 26/11/2010 la obra de menor cuantía en el BPS a cargo de una empresa constructora. La consultante manifiesta que: "...Por dicha obra se pagaron las leyes sociales y todos los gastos con cargo de la empresa constructora que fue la titular de la obra, por ser una obra de menor cuantía." La venta del bien se realizó el 04.11.2011.

Consulta: La interesada se ampara en los artículos 20 del Título 7 del Texto Ordenado 1996 y 26° del Decreto N° 148/007 de 26.04.007 y manifiesta que las mejoras se incorporan al costo fiscal de dicho inmueble y solicita la opinión de la D.G.I. sobre si los gastos realizados por la titular del inmueble sobre las mejoras del mismo, facturadas por la empresa constructora por materiales y mano de obra que insumió dicha obra, integran el costo fiscal del inmueble. Para el caso afirmativo, pregunta cómo se debe proceder para hacer la liquidación de dicho impuesto, dado que al momento de la enajenación se le retuvo el Impuesto a la Renta de las Personas Físicas (IRPF), sin tener en cuenta las mejoras realizadas en el referido inmueble.

Normativa aplicable: El artículo 20 del Título 7 Texto Ordenado 1996 (reglamentado por el artículo 26° del Decreto N° 148/007) establece (trascripción parcial): "...Si al inmueble se le hubieran realizado mejoras, el costo de dichas mejoras, debidamente documentado, se incorporará al citado valor fiscal al momento de la factura respectiva, y se actualizará de acuerdo al procedimiento señalado. En el caso de los costos correspondientes a mano de obra, se requerirá que por las retribuciones correspondientes se haya liquidado y pagado el Aporte Unificado de la Construcción."

Repuesta: Previo a otorgar la respuesta, debemos precisar que las obras denominadas de Menor Cuantía, son aquellas obras por contrato (realizadas por empresas) que demandan para su ejecución menos de 85 jornales del Medio Oficial y que no requieren Permiso de Construcción. En este caso el titular de la obra es el obligado para realizar el Aporte Unificado de la Construcción (Seguridad Social, Cargas Salariales y Banco de Seguros del Estado), siendo responsable el contratista por los anticipos del IRPF y pago del Fondo de Reconversión Laboral (FRL).

De acuerdo a lo expresado por la consultante, y si las mejoras estuvieran debidamente documentadas, conforme lo dispuesto en el inciso 1° del artículo 26° del Decreto N° 148/007, el costo fiscal estará constituido por el valor de adquisición del inmueble más el valor de las mejoras en la forma indicada por el inciso 4° del citado artículo.

A efectos de acreditar el valor de las mejoras, al momento de liquidar el IRPF por Incrementos Patrimoniales, en el acto de enajenación del inmueble, la consultante debía poseer: a) la factura emitida por la empresa constructora a su nombre, donde estén incluidos los montos por los materiales utilizados y la mano de obra que insumió dicha obra y b) haber cumplido con lo dispuesto en el artículo 42° del Decreto N° 148/007, el que establece:

"... En el caso de que la renta deba determinarse por la diferencia entre el precio de la enajenación y el costo revaluado, será exclusivamente responsabilidad del contribuyente la determinación del costo de las mejoras que le hubiere realizado al inmueble. El contribuyente deberá realizar una declaración jurada de dicho costo, en los que dejará expresa constancia de que posee la documentación de las adquisiciones de los bienes y servicios y demás costos incurridos en la obra. Dicha declaración deberá ser presentada ante el Escribano interviniente a efectos de determinar el monto de la retención....".

Es decir, tendría que haber presentado una declaración jurada del costo de las mejoras ante el escribano actuante, dejando expresa constancia que posee la documentación que así lo acredita, por los costos incurridos en las mejoras realizadas.

Entendemos que, atento a la normativa citada y de coincidir el relato con la situación fáctica, integran el costo fiscal del bien las mejoras objeto de la consulta.

Sin perjuicio de ello la consultante podrá, dado que la retención ya fue practicada y si entiende que fue incorrecta, tener en cuenta la aplicación de lo dispuesto por el numeral 2 de la Resolución DGI N° 662/2007 de 29.06.007 que se transcribe:

"2) Crédito. Si el monto de las retenciones practicadas, los anticipos efectuados o la suma de ambos conceptos, superara la obligación de pago del impuesto, el excedente podrá imputarse de su condición de contribuyente o solicitarse su devolución."

Para el caso de solicitar su devolución, deberá presentar la declaración jurada correspondiente, donde acreditará la retención realizada y solicitar la devolución del impuesto retenido en más.

11.06.013 - El Sub Director General de la D.G.I., acorde.

BOLETÍN N° 481