Lista de países de baja tributación: cambios en la normativa IRAE

Marco normativo histórico

Hasta la promulgación de la Ley N° 19.484 en enero de 2017, el tratamiento de los países y regímenes de baja o nula tributación estaba claramente definido por una lista taxativa establecida en la reglamentación. El artículo 40° del Título 4 del TO 1996 delegaba esta determinación a la normativa reglamentaria.

El Decreto N° 56/009 listaba específicamente estos países y jurisdicciones en su artículo 3°, estableciendo además una importante excepción: aquellos países que hubieran suscripto acuerdos de intercambio de información con Uruguay y que no pudieran alegar secreto bancario, bursátil o de otro tipo quedarían excluidos de la lista.

Cambios introducidos por la Ley N° 19.484

La Ley N° 19.484 marcó un punto de inflexión al eliminar la referencia a una lista taxativa. Los cambios más significativos fueron:

• Eliminación del listado cerrado: El artículo 43° modificó el artículo 40° del TO 1996, quitando la referencia a la lista taxativa reglamentaria
• Nuevo criterio conceptual: El artículo 95° bis estableció que serán considerados de baja o nula tributación aquellos países que no cumplan con requerimientos de tasa mínima efectiva o niveles de colaboración y transparencia
• Facultad del Poder Ejecutivo: Se delegó al Poder Ejecutivo la determinación de estos parámetros

Período de transición y aplicación temporal

La DGI estableció una clara diferenciación temporal que es fundamental para la correcta aplicación de la normativa:

Ejercicios cerrados antes del 31/12/2019: Se aplica la lista original del artículo 3° del Decreto N° 56/009

Ejercicios cerrados a partir del 01/01/2020: Se aplica la nueva metodología unificada establecida por las resoluciones posteriores

Resoluciones actualizadoras

Durante este proceso de transición, varias resoluciones fueron actualizando los criterios:

• Resolución DGI N° 1.315/2017: Estableció países de baja tributación para efectos del artículo 95° del TO 1996
• Resolución DGI N° 10.730/2018: Modificó íntegramente el anexo anterior, eliminando jurisdicciones con acuerdos de intercambio de información
• Decreto N° 393/019: Sustituyó el artículo 3° del Decreto N° 56/009 para uniformizar criterios
• Resolución DGI N° 4.443/2019: Lista específica para ejercicios cerrados al 31/12/2019
• Resolución DGI N° 1/2020: Lista unificada para ejercicios desde 01/01/2020

Implicancias para empresas

Esta evolución normativa tiene importantes consecuencias prácticas:

• Revisión de operaciones históricas: Las empresas deben verificar qué lista aplicaba según el ejercicio en cuestión
• Precios de transferencia: La clasificación de una jurisdicción puede afectar las obligaciones de documentación
• Transparencia fiscal: Desde 2020, los criterios se unificaron para todos los regímenes
• Planificación fiscal: Es fundamental conocer la evolución de estas listas para estructuras internacionales

Criterio unificado actual

A partir de 2020, Uruguay adoptó un enfoque más moderno y unificado. La lista ya no es meramente taxativa, sino que se basa en criterios objetivos de:

• Tasa mínima efectiva de tributación
• Niveles de colaboración fiscal internacional
• Transparencia en el intercambio de información

Esta metodología permite una actualización más dinámica de las listas, adaptándose a los estándares internacionales y a los acuerdos bilaterales que Uruguay suscriba.

Texto completo de la consulta

La Consulta

Un asesor presenta una consulta no vinculante, planteando que previo a la Ley N° 19.484, de 5 de enero de 2017, el artículo 40° del Título 4 del TO 1996 establecía que los países y regímenes de baja o nula tributación estaban determinados taxativamente por la reglamentación.

Asimismo señala que en el marco de la reglamentación de los artículos 38° a 46° del citado Título, en el artículo 3° del Decreto N° 56/009 de 26.01.009 se listaron los países y jurisdicciones y regímenes especiales considerados de baja o nula tributación en relación a la normativa de precios de transferencia estableciendo al final del artículo que: "Se excluirán de la lista precedente a aquellos países, dominios, jurisdicciones, territorios o estados asociados que establezcan la vigencia de un acuerdo de intercambio de información suscripto con la República, y que además, por aplicación de sus normas internas no pueda alegarse secreto bancario, bursátil o de otro tipo, ante el pedido de información del respectivo Fisco...".

A su vez indica que el artículo 43° de la Ley N° 19.484 modificó el artículo 40° del Título 4 del TO 1996, eliminando la referencia a que los países considerados como de baja o nula tributación serían incluidos en una lista taxativa publicada en la reglamentación correspondiente.

Por otra parte menciona que el artículo 47° de la citada ley agrega al Título 4 del TO 1996 el artículo 95° bis, el cual establece: "A los efectos de lo dispuesto en el presente Título, se entenderá por países, jurisdicciones o regímenes especiales de baja o nula tributación a aquellos países o jurisdicciones que no cumplan los requerimientos de la tasa mínima efectiva de tributación o de niveles de colaboración y transparencia que determine el Poder Ejecutivo. Asimismo, y a los solos efectos de lo dispuesto en el Capítulo VII del presente Título, el Poder Ejecutivo deberá confeccionar una nómina de los países, jurisdicciones y regímenes especiales, que preceptivamente sean considerados de baja o nula tributación".

Asimismo hace referencia que en adición a lo mencionado ut-supra, debe indicarse que la Resolución DGI N° 1.315/2017 de 14.03.017 establece los países, jurisdicciones y regímenes especiales de baja o nula tributación a los efectos de lo dispuesto en el inciso primero del artículo 95° del Título 4 del TO 1996. Por su parte señala que la Resolución DGI N° 10.730/2018 de 17.12.018 modificó íntegramente el Anexo establecido en la Resolución antes citada, eliminando de la lista varias jurisdicciones en virtud de verificarse aplicable el intercambio de información con los mismos.

Atento a lo expuesto, se consulta a esta Administración si continúa considerando aplicable la lista taxativa establecida por el artículo 3° del Decreto N° 56/009 o si entiende que le aplicarían a la misma, las modificaciones establecidas por la Resolución DGI N° 10.730/2018.

Adelanta opinión en el sentido que conforme al análisis lógico sistemático de las normas citadas, se entiende que se podrían considerar eliminados de la lista taxativa del artículo 3° del Decreto N° 56/009 los países referidos en las citadas Resoluciones.

La Respuesta

Del análisis de la normativa mencionada, se concluye que para los ejercicios cerrados con anterioridad al 31/12/2019 es de aplicación lo dispuesto en el artículo 3° del Decreto N° 56/009 en su redacción original.

La lista de países y regímenes de baja o nula tributación incluida en el artículo 3° referido, fue eliminada por el artículo 1° del Decreto N° 393/019 de 23.12.019, el cual sustituyó el citado artículo 3° del Decreto N° 56/009, con el objetivo de uniformizar las disposiciones relativas a países, jurisdicciones y regímenes especiales de baja o nula tributación, aplicables en el marco del IRAE, estableciendo las condiciones que deben verificar los países, jurisdicciones y regímenes especiales, para ser considerados de baja o nula tributación, encomendando a la Dirección General Impositiva la elaboración de una lista de países, jurisdicciones y regímenes especiales que cumplan con las referidas condiciones.

Es así que la Resolución DGI N° 4.443/2019 del 30.12.019 estableció, para los ejercicios cerrados al 31/12/2019 la lista de países, jurisdicciones y regímenes especiales de baja o nula tributación para el régimen de precios de transferencia (Dto. N° 56/009).

Por su parte, la Resolución DGI N° 1/2020 de 02.01.020 lo hizo para los ejercicios cerrados a partir del 01/01/2020, uniformizando la lista de países, jurisdicciones y regímenes especiales de baja o nula tributación, aplicable tanto para el régimen de precios de transferencia (Capítulo VII Título 4 TO 1996), como para el Capítulo de la Ley de Transparencia Fiscal (artículos 95° bis del Título 4, 7° ter del Título 7, 17° del Título 8, 56° del Título 14 y 7° del Título 19, del Texto Ordenado 1996).

26.02.020 - El Sub Director General de la DGI, acorde.