IVA en servicios médicos: comisión barrial, casa de salud y veterinaria

La prestación de servicios médicos y de salud en Uruguay genera dudas frecuentes sobre su tratamiento tributario, especialmente cuando quien presta el servicio no es un profesional individual sino una organización, o cuando el servicio combina asistencia médica con otros componentes como alojamiento o venta de productos.

Esta consulta resuelta por la DGI en diciembre de 2008 aborda tres situaciones bien distintas que conviene conocer si estás vinculado al sector salud o asesorás emprendimientos en ese rubro.

Caso 1: La comisión de fomento barrial que cobra "colaboraciones" por servicios médicos

Una Comisión de Fomento Barrial —reconocida como institución cultural sin fines de lucro por el Ministerio de Educación y Cultura— contrataba médicos para atender a los vecinos y cobraba "colaboraciones" documentadas mediante bonos. La duda era si esas colaboraciones estaban gravadas por el IVA.

La DGI respondió que sí están gravadas con IVA a tasa mínima, y explicó el razonamiento en tres niveles:

• IVA: Las colaboraciones son la contraprestación de una reventa de servicios médicos, lo que configura una prestación de servicios de carácter oneroso gravada a tasa mínima (literal K del art. 101 del Decreto 220/998). El hecho de llamarlos "bonos" o "colaboraciones" no cambia su naturaleza.
• IRAE: La comisión resulta contribuyente del IRAE por las rentas de su actividad de intermediación en servicios médicos, aunque sea una entidad sin fines de lucro. Esto se debe a que dicha actividad no está directamente relacionada con sus fines específicos (art. 54, Título 4 TO 96), lo que activa la obligación fiscal.
• Impuesto al Patrimonio (IPAT): La comisión no es contribuyente del IPAT, ya que el artículo 1° del Título 14 excluye expresamente a los sujetos comprendidos en el literal H) del artículo 9° del Título 4.

Punto clave: Una entidad sin fines de lucro puede igualmente ser contribuyente del IRAE e IVA si realiza actividades comerciales que no corresponden a sus fines estatutarios, como la intermediación en servicios médicos.

Adicionalmente, la comisión debe actuar como agente de retención del IVA sobre los honorarios que abona a los médicos contratados, conforme al Decreto 220/998 modificado por el Decreto 207/007.

Caso 2: ¿Qué tasa aplica a la internación psiquiátrica en una casa de salud?

Este caso plantea una distinción sutil pero muy relevante en la práctica: una casa de salud que brinda asistencia psiquiátrica puede estar cobrando dos tipos de servicios muy diferentes, y la tasa del IVA varía según cuál sea el predominante.

La DGI establece el siguiente criterio (retomando la Consulta N° 4.510):

• Tasa mínima → si el servicio consiste en la asistencia médica propiamente dicha: el paciente ingresa por una orden médica para recibir un tratamiento psiquiátrico por un período determinado. En este caso aplica el literal K) del art. 101 del Decreto 220/998, que grava a tasa mínima los servicios vinculados a la salud humana.
• Tasa básica → si el servicio consiste en alojamiento, alimentación y recreación, con asistencia médica incluida solo de forma accesoria o eventual. En este escenario, el componente predominante no es médico sino residencial, y la totalidad del servicio tributa a tasa básica.

La clave está en la naturaleza real del servicio prestado, no en cómo se denomine. Si la internación tiene un fin terapéutico concreto y documentado, aplica tasa mínima. Si es un servicio de residencia con soporte médico optativo, aplica tasa básica.

Esta distinción es especialmente importante para casas de salud, centros geriátricos o establecimientos de salud mental que combinan servicios asistenciales con servicios de hotelería.

Caso 3: La veterinaria abonada que también vende productos para animales

Una profesional veterinaria tenía dos fuentes de ingreso: prestaba servicios de salud animal mediante abonos y también vendía productos para animales. Ella misma adelantó una solución tributaria y consultó si era correcta.

La DGI confirmó su interpretación y la completó:

• Servicios profesionales (abonos): tributa IVA Servicios Personales como profesional independiente.
• Venta de productos para animales: al no superar el tope para ser contribuyente del IRAE, tributa IVA como pequeña empresa.
• IRPF: deberá tributar IRPF sobre:
  • la renta por sus servicios profesionales, y
  • el sueldo real o ficto por el cual realiza aportes al BPS derivado de la actividad de venta,
  siempre que la suma de ambas rentas supere el mínimo no imponible del IRPF.

La DGI también aclaró que, si la profesional optara por tributar IRAE sobre sus rentas del trabajo fuera de la relación de dependencia (art. 5° del Título 4), o si ingresara de forma preceptiva al IRAE, el tratamiento cambiaría en consecuencia.

Resumen comparativo de los tres casos

• Comisión barrial: IVA tasa mínima + IRAE por intermediación + retención IVA a médicos + exonerada de IPAT.
• Casa de salud psiquiátrica: tasa mínima si el servicio es médico; tasa básica si es residencial con médico accesorio.
• Veterinaria abonada: IVA Servicios Personales + IVA pequeña empresa por ventas + IRPF si supera MNI.

Texto completo de la consulta

CONSULTA N° 4.989

SERVICIOS MÉDICOS Y ANEXOS PRESTADOS POR COMISIÓN DE FOMENTO BARRIAL, CASA DE SALUD Y PROFESIONAL VETERINARIO - IVA - IRAE - IPAT - IRPF - DIFERENTES SITUACIONES - TRATAMIENTO TRIBUTARIO.

Un profesional plantea tres consultas, que se contestarán por su orden.

1) La primera se refiere a una Comisión de Fomento Barrial que presta servicios médicos a los vecinos que lo solicitan, por medio de profesionales a quienes se les pagan honorarios y se les efectúan determinadas retenciones.

La referida Comisión, que solicita a aquellos vecinos que son atendidos por los profesionales, colaboraciones que documenta por medio de bonos, consulta si las citadas partidas se hallan gravadas por el Impuesto al Valor Agregado.

La consulta manifiesta que la Comisión ha sido declarada institución cultural por el Ministerio de Educación y Cultura, por lo que se considerará a efectos de la respuesta que se trata de una asociación sin fines de lucro.

La respuesta al planteo es afirmativa en tanto la partida resulta como contraprestación de la reventa de los servicios médicos que realiza la Comisión, por lo que estaríamos en presencia de una prestación de servicios de carácter oneroso, gravada por el IVA a la tasa mínima.

Asimismo, corresponde señalar que la institución se encuentra designada como contribuyente del IVA según el literal A) del artículo 6° del Título 10 del TO 96. Ello es así, en la medida que efectúa una actividad empresarial que consiste en la intermediación en la prestación de servicios médicos, por lo que se encuentra comprendida en el literal B) del artículo 3° del Título 4 del TO 96 y que tal actividad no está directamente relacionada con sus fines específicos, por lo que corresponde la aplicación del artículo 54 del Título 4 del TO 96.

Cabe agregar, que la entidad resulta contribuyente del IRAE por las rentas obtenidas a partir de la intermediación en los servicios médicos, de acuerdo a lo establecido por el literal H) del artículo 9° del Título 4 del TO 96.

En cuanto al Impuesto al Patrimonio, el artículo 1° del Título 14 del TO 96 establece que serán sujetos pasivos aquellos mencionados en el artículo 3° del Título 4 del TO 96, salvo aquellos comprendidos en el literal H) del artículo 9° del Título 4 del TO 96. Por tanto, la Comisión no se constituye en contribuyente del tributo.

En relación a los servicios facturados por los médicos contratados, corresponde que efectúe la retención por concepto de IVA de acuerdo a lo establecido por el artículo 8 bis del Decreto N° 220/998 de 12.08.998, con la redacción dada por el Decreto N° 207/007 de 18.06.007.

2) Se consulta qué tasa del IVA corresponde aplicar a los servicios de asistencia siquiátrica prestados por una casa de salud por intermedio de médicos contratados.

En este caso resulta aplicable el criterio sostenido en la Consulta N° 4.510 (Bol. 386), la que reconoció diferentes tratamientos frente al IVA según las características del servicio prestado.

Si la actividad efectivamente desarrollada consiste en prestar un servicio de asistencia médica, en donde el paciente ingresa para que se le realice cierto tratamiento psiquiátrico por un período de tiempo determinado, a partir de una orden médica, el mismo estaría gravado con la tasa mínima del tributo por tratarse de un servicio vinculado a la salud de los seres humanos de acuerdo al literal K) del artículo 101° del Decreto N° 220/998, en tanto cumpla los requisitos establecidos por la mencionada norma.

En cambio, si los servicios prestados consisten en el alojamiento, alimentación, recreación y, en caso de ser necesario se incluye la asistencia médica, se trataría de servicios íntegramente gravados a la tasa básica del tributo.

3) Una profesional veterinaria que presta servicios de salud en la modalidad de abonados y además vende productos para animales, tributa el IVA Servicios Personales y considera que la venta de bienes se encuentra gravada por el citado impuesto como pequeña empresa al no superar el tope para estar gravada por el IRAE.

Es correcta la solución adelantada por la consultante. No obstante, debemos señalar que adicionalmente deberá tributar el IRPF por la renta correspondiente a la prestación de servicios profesionales y por el sueldo real o ficto por el cual realice aportes al BPS debido a la actividad de venta de productos para animales, en tanto la suma de la renta computable por ambas partidas supere el mínimo no imponible de dicho tributo.

Lo anterior es sin perjuicio de que, por aplicación del artículo 5° del Título 4 del TO 96, optara por tributar el IRAE en relación a las rentas del trabajo obtenidas fuera de la relación de dependencia, o ingresara de manera preceptiva en dicho tributo.

12.12.008 - El Director General de Rentas. BOLETÍN N° 427