IVA en el transporte internacional terrestre de pasajeros

El transporte internacional terrestre de pasajeros plantea situaciones tributarias que no siempre son evidentes: ¿qué pasa con el tramo que se recorre en Argentina? ¿Y si el pasaje es de ida y vuelta? ¿Cómo se imputa el IVA compras cuando hay trayectos en el exterior? La DGI respondió a estas preguntas en la Consulta N° 5.072, y en este artículo te explicamos todo de forma clara.

El punto de partida: ¿cómo grava el IVA al transporte terrestre de pasajeros?

Según el literal H) del artículo 18 del Título 10 del Texto Ordenado 1996, los servicios de transporte terrestre de pasajeros están gravados a la tasa mínima de IVA (actualmente 10%).

Ahora bien, cuando ese transporte cruza la frontera, entra en juego una disposición clave: el numeral 17) del artículo 34 del Decreto N° 220/998 (con la redacción del Decreto N° 207/007), que establece qué se considera exportación de servicios en materia de transporte internacional terrestre:

"Transporte internacional terrestre de pasajeros al exterior de la República, correspondientes a las prestaciones realizadas en territorio nacional. En los casos de viajes de ida y vuelta y de viajes redondos, quedará comprendida en dicha nómina la totalidad del servicio prestado en territorio nacional."

Esta norma es el eje de todo el análisis. Lo que se presta en Uruguay puede calificar como exportación de servicios (tasa 0% con derecho a crédito); lo que se presta fuera de Uruguay queda directamente fuera del ámbito del tributo.

Situación 1: trayectos Buenos Aires – Montevideo (y vuelta)

Veamos cómo se aplica esto a los dos casos más comunes:

• Viaje de ida: "Buenos Aires – Montevideo"
  Solo el tramo recorrido dentro del territorio uruguayo está gravado con IVA a tasa mínima. El tramo recorrido en Argentina queda fuera del ámbito del IVA uruguayo.
• Viaje redondo: "Buenos Aires – Montevideo – Buenos Aires"
  Aquí aplica el numeral 17) en su totalidad: la totalidad del servicio prestado en territorio nacional constituye exportación de servicios. Esto significa tasa 0% con derecho a crédito por el tramo uruguayo del viaje redondo.

Un dato importante: no importa quién presta el servicio. Tanto si lo hace una sucursal de empresa uruguaya en el exterior como un no residente que no actúa por establecimiento permanente en Uruguay, el tratamiento es el mismo.

Situación 2: ¿cómo afectan los tramos extraterritoriales al IVA compras indirecto?

Este punto es especialmente relevante para las empresas que necesitan determinar qué porción del IVA compras pueden deducir. La consulta analiza tres casos de trayectos realizados fuera del territorio uruguayo:

• El tramo desde Buenos Aires hasta la frontera uruguaya, en un viaje "Buenos Aires – Montevideo" vendido en Argentina por la sucursal de una empresa uruguaya.
• El tramo desde la frontera uruguaya hasta Buenos Aires, en un viaje "Montevideo – Buenos Aires" vendido en Uruguay.
• El tramo realizado en el exterior en un viaje redondo o de ida y vuelta "Montevideo – Buenos Aires – Montevideo".

La respuesta de DGI es uniforme para los tres: se trata de ingresos no comprendidos en el IVA, porque corresponden a trayectos realizados fuera del territorio nacional.

¿Qué implica esto para el cálculo del IVA compras indirecto deducible? Que esos ingresos van al denominador junto con los ingresos totales, pero no al numerador (que solo incluye ingresos gravados y exportaciones). Esto puede reducir el porcentaje de IVA compras que la empresa puede deducir.

Situación 3: transporte mixto (terrestre + marítimo)

¿Qué pasa cuando el servicio combina un tramo terrestre en Uruguay y un tramo marítimo fuera del país?

La DGI es clara: hay que analizar cada modalidad por separado.

• El tramo terrestre en territorio nacional queda comprendido en el numeral 17) y constituye exportación de servicios.
• El tramo marítimo no está cubierto por el numeral 17), que es específico para transporte terrestre. Se rige por el numeral 18) del mismo artículo 34 del Decreto N° 220/998, que considera exportación de servicios las prestaciones marítimas realizadas en territorio nacional. Por lo tanto, el transporte marítimo prestado fuera del territorio uruguayo es extraterritorial.

Resumen práctico: ¿cuándo grava, cuándo exporta y cuándo no aplica?

• Trayecto en Uruguay, viaje solo de ida al exterior: IVA tasa mínima (10%).
• Trayecto en Uruguay, viaje de ida y vuelta o redondo: Exportación de servicios (tasa 0% con crédito).
• Trayecto fuera de Uruguay (cualquier tipo de viaje): No comprendido en el IVA uruguayo. Va al denominador para el cálculo del IVA compras indirecto.
• Tramo marítimo fuera de Uruguay: Extraterritorial. No comprendido en el IVA.

Texto completo de la consulta

CONSULTA N° 5.072

TRANSPORTE INTERNACIONAL TERRESTRE DE PASAJEROS - IVA - DIFERENTES SITUACIONES - TRATAMIENTO TRIBUTARIO.

Se consulta en forma no vinculante el tratamiento con relación al Impuesto al Valor Agregado (IVA), respecto de una serie de situaciones vinculadas al transporte internacional terrestre de pasajeros, que se responderán por su orden.

1) Transporte terrestre de pasajeros por el trayecto "Buenos Aires - Montevideo" y "Buenos Aires - Montevideo - Buenos Aires" en caso que sea prestado por:

• 1.1) La sucursal de una empresa uruguaya en el exterior, se aclara que tributa por las rentas obtenidas en ese país.
• 1.2) Un no residente que no actúa por establecimiento permanente en el país.

En primer lugar cabe destacar que de acuerdo al literal H) del artículo 18 del Título 10 del Texto Ordenado 1996, los servicios de transporte terrestre de pasajeros se encuentran gravados a la tasa mínima.

Por otra parte, en virtud del numeral 17) del artículo 34 del Decreto N° 220/998 de 12.08.998, con la redacción dada por el Decreto N° 207/007 de 18.06.007, queda comprendido en el concepto de exportación de servicios:

"...17) Transporte internacional terrestre de pasajeros al exterior de la República, correspondientes a las prestaciones realizadas en territorio nacional. En los casos de viajes de ida y vuelta y de viajes redondos, quedará comprendida en dicha nómina la totalidad del servicio prestado en territorio nacional."

Con lo cual en el caso del trayecto "Buenos Aires - Montevideo", se encuentra gravado por el IVA a la tasa mínima el trayecto realizado en el territorio nacional.

Para el trayecto "Buenos Aires - Montevideo - Buenos Aires", es de aplicación el numeral 17 citado, en consecuencia constituye exportación de servicios.

El hecho de que el servicio sea prestado por una sucursal de una empresa uruguaya o por un no residente —que no actúa a través de establecimiento permanente— no altera la respuesta anterior.

2) Consideración de los siguientes trayectos para la determinación de la estructura de ingresos a efectos de la imputación del IVA compras indirecto:

• 1.1 Tramo desde Buenos Aires a la frontera uruguaya de un viaje "Buenos Aires - Montevideo", vendido en Argentina por la sucursal de una empresa uruguaya.
• 1.2 Tramo desde la frontera uruguaya a Buenos Aires, de un viaje "Montevideo - Buenos Aires", vendido en Uruguay por una empresa uruguaya.
• 1.3 Tramo realizado en el exterior en caso de viaje redondo, o de ida y vuelta "Montevideo - Buenos Aires", vendido en Uruguay por una empresa uruguaya.

El numeral 17) del artículo 34 del Decreto N° 220/998 ya citado, establece que constituye exportación de servicios el transporte internacional terrestre de pasajeros al exterior de la República, correspondiente a las prestaciones realizadas en territorio nacional. En los casos de viajes de ida y vuelta y de viajes redondos, quedará comprendida en dicha nómina la totalidad del servicio prestado en territorio nacional.

Es decir que en el caso del transporte al exterior, constituye exportación de servicios el trayecto del transporte realizado dentro del territorio nacional, constituyendo el resto del transporte un servicio prestado en el exterior, no comprendido en el ámbito del tributo. Cuando se trata de viaje de ida y vuelta o viaje redondo, la totalidad del servicio prestado en territorio nacional se considera exportación de servicios.

En el caso de viajes desde el exterior a la República, y de acuerdo a lo contestado en el punto anterior, está gravado a la tasa mínima el trayecto realizado en el territorio nacional, siendo el resto extraterritorial.

Por lo tanto, en los tres casos consultados, se trata de ingresos no comprendidos, por corresponder a trayectos realizados en el exterior. En consecuencia, los ingresos referidos se considerarán en el denominador con los ingresos totales, a efectos de determinar el IVA de compras indirecto deducible.

3) Servicios de transporte hacia el exterior, cuando el recorrido en territorio nacional se realiza vía terrestre y el resto vía marítima. Se consulta si los mismos quedan comprendidos en el numeral 17).

Se contesta que el tramo del transporte terrestre realizado en el país se encuentra comprendido en el numeral referido. No obstante, el trayecto realizado en vía marítima no queda incluido en la disposición citada, ya que la misma se refiere a la modalidad de transporte vía terrestre.

El caso del transporte marítimo de pasajeros se encuentra regulado en el numeral 18) del artículo 34 del Decreto N° 220/998, el cual dispone que se considera exportación de servicios las prestaciones realizadas en territorio nacional.

En consecuencia, los servicios de transporte marítimo prestados fuera del territorio nacional se consideran extraterritoriales.

13.01.009 - El Director General de Rentas, acorde. BOLETÍN N° 428