IVA en aprovisionamiento de naves: deducibilidad de cítricos vs otras frutas

¿Qué es el aprovisionamiento de naves?

El aprovisionamiento de naves consiste en la provisión de alimentos, bebidas y otros productos necesarios para el abastecimiento de embarcaciones. Esta actividad está considerada por la normativa uruguaya como una exportación de servicios, según establece el numeral 3 del artículo 34° del Decreto N° 220/998.

Para las empresas dedicadas a esta actividad, el tratamiento del IVA en las compras puede generar dudas, especialmente cuando se trata de la adquisición de productos agropecuarios como cítricos, frutas y verduras.

Tratamiento diferenciado del IVA compras

No todos los productos tienen el mismo tratamiento fiscal. La DGI establece una distinción clara:

Cítricos: restricción especial

Para los cítricos, existe una limitación importante establecida por la Ley N° 17.503. Esta norma, que creó el Fondo de Reconstrucción y Fomento de la Granja, estableció restricciones específicas en su artículo 13°:

"Los contribuyentes citrícolas o vitivinícolas sean estos exportadores o industriales, no podrán deducir en su liquidación del Impuesto al Valor Agregado (IVA), el impuesto incluido en sus adquisiciones de frutas, esté o no discriminado en la factura correspondiente."

Esto significa que las empresas de aprovisionamiento de naves no pueden deducir el IVA incluido en las compras de cítricos, aunque estos productos integren el costo de la exportación de servicios.

Otras frutas y verduras: régimen general

Para el resto de frutas y verduras (no cítricas), se aplica el criterio general de deducibilidad. Esto implica que:

• El IVA incluido en estas adquisiciones es deducible
• Se pueden solicitar certificados de crédito tipos A, B, D y E cuando corresponda
• Los créditos pueden ser devueltos o imputados al pago de otros impuestos

Requisitos formales indispensables

Para poder realizar la actividad de aprovisionamiento de naves de manera legal, la empresa debe cumplir con requisitos formales específicos:

• Permiso de Abastecimiento para Consumo a Bordo: Emitido por la Dirección Nacional de Aduanas
• Este permiso es indispensable según el Decreto N° 200/990
• Sin este permiso, no se puede realizar legalmente el aprovisionamiento

¿Por qué esta diferencia de tratamiento?

La restricción para los cítricos surge de la Ley N° 17.503, que extendió el IVA hacia frutas, flores y hortalizas que anteriormente no estaban gravadas. Esta ley estableció un régimen especial de gravabilidad y ciertas restricciones en la deducibilidad del impuesto.

La norma busca proteger el sector citrícola nacional y evitar que se abuse del régimen de exportación para obtener beneficios fiscales indebidos en este sector específico.

Implicancias para tu empresa

Si tu empresa se dedica al aprovisionamiento de naves, tenés que considerar:

• Planificación de costos: El IVA no deducible de los cítricos debe incluirse como costo definitivo
• Separación contable: Llevá registros separados del IVA de cítricos vs otras frutas
• Certificados de crédito: Podés solicitar certificados por el IVA de frutas y verduras no cítricas
• Documentación: Asegurate de tener el permiso de aduanas al día

Ejemplo práctico

Supongamos que tu empresa compra:

• Naranjas por $100.000 + IVA ($22.000) = $122.000
• Manzanas por $80.000 + IVA ($17.600) = $97.600

Resultado fiscal:

• IVA de naranjas (cítricos): $22.000 → No deducible
• IVA de manzanas: $17.600 → Deducible y certificable

Texto completo de la consulta

CONSULTA N° 5.554

APROVISIONAMIENTO DE NAVES - IVA - EXPORTACIÓN DE SERVICIOS - IVA COMPRAS DE CITRUS, FRUTAS Y VERDURAS - REQUISITOS FORMALES.

Se consulta cuál es el tratamiento fiscal en el Impuesto al Valor Agregado (IVA) del IVA compras correspondiente a las adquisiciones de ciertos bienes, por parte de una sociedad anónima cuya actividad principal consiste en el aprovisionamiento de naves, los que se mencionan a continuación:

a) IVA compras por la adquisición de citrus.
b) IVA compras por la adquisición de otros bienes agropecuarios, tales como frutas y verduras.

Adelanta opinión considerando que no existen restricciones y que las limitaciones establecidas por la Ley N° 17.503 de 30 de mayo de 2002 son exclusivamente para los contribuyentes citrícolas y vitivinícolas.

Comenzando con el análisis del tema planteado, tenemos que el Poder Ejecutivo, haciendo uso de la facultad conferida en el artículo 5° del Título 10 del Texto Ordenado 1996, reglamentó aquellas operaciones que se consideran incluidas dentro del concepto de exportación de servicios. Para el caso en particular, el numeral 3 del artículo 34° del Decreto N° 220/998 de 12.08.998 establece:

"Artículo 34°.- Exportación de servicios.- Las operaciones comprendidas en el concepto de exportación de servicios son:
...........
3. Actividades de limpieza, mantenimiento o aprovisionamiento de naves ..." (Subrayado nuestro).

Tratándose de una exportación, en principio, el IVA incluido en las adquisiciones de bienes y servicios que integran su costo será deducible y los créditos originados por estos conceptos serán devueltos al exportador o imputados al pago de otros impuestos, tal como lo instituye el artículo 9° del Título 10 del Texto Ordenado 1996.

La Ley N° 17.503 creó el Fondo de Reconstrucción y Fomento de la Granja, el que se financió con la extensión del IVA hacia las frutas, flores y hortalizas, que hasta entonces no se encontraban gravadas. Con esta ley se estableció un régimen especial de gravabilidad dependiendo de la posición del enajenante en la cadena de comercialización. A su vez se establecieron algunas restricciones respecto a la deducibilidad del impuesto. A ese respecto el Artículo 13° de la ley establece:

"Artículo 13 (Deducciones no admitidas). Los contribuyentes citrícolas o vitivinícolas sean estos exportadores o industriales, no podrán deducir en su liquidación del Impuesto al Valor Agregado (IVA), el impuesto incluido en sus adquisiciones de frutas, esté o no discriminado en la factura correspondiente." (Subrayado nuestro).

De la lectura del texto legal se desprende que los contribuyentes exportadores de cítricos no podrán deducir el IVA incluido en las adquisiciones de estos bienes, aún cuando los mismos integren el costo de la exportación, restricción esta que alcanza al caso en consulta. Para el impuesto incluido en las adquisiciones de las demás frutas y verduras le será aplicable el criterio general de deducibilidad, pudiendo solicitar certificados de crédito tipos A,B,D y E si correspondiere.

La respuesta se realiza sobre el supuesto de que la empresa está en condiciones formales de realizar el referido aprovisionamiento, para el que deberá contar con el Permiso de Abastecimiento para Consumo a Bordo, emitido por la Dirección Nacional de Aduanas e indispensable para realizar el abastecimiento, tal como lo establece el Decreto N° 200/990 de 3.05.990.

04.01.012 - El Director General de Rentas, acorde.
BOLETÍN N° 464