IVA e IRPF cuando un médico usa su propio equipo para prestar servicios

Imaginá que sos médico, importás un equipo de tecnología única para tratar pacientes y querés cobrar por separado los honorarios y el "alquiler" del aparato. Parece razonable, ¿no? Sin embargo, la DGI tiene una postura clara y distinta al respecto. Este caso, resuelto por la Comisión de Consultas, es una referencia clave para profesionales que utilizan equipamiento propio en la prestación de sus servicios.

La situación planteada

Un médico contribuyente de IVA servicios personales e IRPF Categoría II importó un equipo médico de alta tecnología —utilizado para desintegrar tumores benignos— que no existía en plaza y que requería de entrenamiento específico para su manejo. Siendo él el único habilitado para operarlo, lo incorporó a su práctica profesional tanto con pacientes particulares como con las instituciones a las que les facturaba habitualmente.

Su idea era estructurar la facturación en dos componentes diferenciados:

• Honorarios profesionales: gravados por IVA servicios personales (10%) e IRPF Cat. II.
• Un "plus" por alquiler del equipo: que él entendía debía tributar IRPF Cat. I al 12%, retenido por las entidades contratantes.

Además, en cuanto al IVA pagado en la importación del equipo, planteaba que debía prorratearse entre los ingresos por servicios personales y los ingresos por "alquiler", deduciéndose solo la parte proporcional a los servicios.

¿Por qué no es un arrendamiento?

La DGI fue contundente: no existe arrendamiento de bien mobiliario en este caso. Para fundamentarlo, acudió al Código Civil uruguayo:

El Art. 1776° del Código Civil establece que el arrendamiento implica conceder el uso y goce de una cosa a cambio de un precio. Los Arts. 1796° y 1827° agregan que el arrendador debe entregar la cosa arrendada y el arrendatario debe devolverla al finalizar el contrato.

El elemento esencial del arrendamiento es el desplazamiento de la tenencia de la cosa: el arrendador cede el control del bien al arrendatario. En este caso, el médico nunca transfiere la tenencia del equipo a las instituciones contratantes. Él lo sigue operando, lo controla en todo momento y es el único que puede hacerlo. Por lo tanto, no hay arrendamiento posible.

El criterio de la DGI: un único servicio profesional

La Comisión de Consultas determinó que el servicio brindado por el médico —incluyendo la utilización del equipo— constituye un único servicio profesional indivisible. Los fundamentos son:

• El equipo y el conocimiento médico son inseparables: sin el entrenamiento especializado, el equipo no puede ser operado.
• El servicio no puede prestarse sin ambos elementos actuando en conjunto.
• No se verifica el desplazamiento de tenencia propio del arrendamiento.

En consecuencia, la totalidad de lo facturado —honorarios más el "plus" por el equipo— debe tratarse como renta de trabajo (IRPF Cat. II) y estar gravado por IVA servicios personales al 10%.

¿Y el IVA pagado al importar el equipo?

Aquí hay una buena noticia para el profesional: como el equipo se utiliza exclusivamente para prestar servicios gravados con IVA, el IVA de la importación es íntegramente deducible en la liquidación de IVA, sin necesidad de prorrateo alguno.

La DGI lo fundamenta de forma simple: ese IVA constituye un costo de los servicios prestados, los cuales están gravados en su totalidad. No hay ingresos exentos ni fuera del campo del IVA que generen la obligación de proporcionar.

Resumen del tratamiento fiscal correcto

• ✅ Todo lo facturado (honorarios + uso del equipo) → IVA servicios personales 10% + IRPF Cat. II
• ✅ IVA de la importación del equipo → deducible en su totalidad en la liquidación de IVA
• ❌ No corresponde separar un "alquiler" ni tributar IRPF Cat. I por esa porción
• ❌ No corresponde prorratear el IVA de la importación

¿Qué lección general deja este caso?

Este criterio aplica más allá del caso médico. Cualquier profesional que utilice equipamiento propio como parte indispensable de su servicio —un odontólogo con su sillón y su instrumental, un ingeniero con su software, un fotógrafo con sus cámaras— no puede separar el "alquiler" del equipo de sus honorarios profesionales para obtener un tratamiento fiscal más favorable.

La clave está en preguntarse: ¿el cliente tiene el control y uso del equipo, o lo tengo yo? Si el profesional opera el equipo y nunca lo entrega al cliente, no hay arrendamiento. Todo es un único servicio.

Texto completo de la consulta

CONSULTA N° 5.180

SERVICIO DE PROFESIONAL PRESTADO CON UTILIZACIÓN DE EQUIPO - IRPF - IVA - ARRENDAMIENTO DE BIEN MOBILIARIO - DEDUCCIÓN DEL IMPUESTO.

Un profesional médico, contribuyente de IVA servicios personales y de IRPF Cat. II, que ejerce su profesión en forma dependiente e independiente facturando a varias entidades y a pacientes particulares, actualmente ha importado un aparato de uso médico que se utiliza para desintegrar tumores benignos.

El consultante manifiesta que este equipo tiene una tecnología que no existe en plaza y requiere de cierto entrenamiento para su manipulación, siendo él la única persona que puede hacer uso de la misma. El equipo va a ser utilizado para atender a pacientes particulares y a pacientes de las entidades a las cuales le factura habitualmente sus servicios.

Cuando facture a las entidades los servicios en los cuales utiliza esta nueva tecnología, pretende cobrar además de los honorarios pertinentes, un plus que tipifica como alquiler del bien mobiliario que utiliza en la prestación del servicio.

Consulta qué impuestos debería tributar por dicho alquiler y si podría descontar el IVA pagado en la compra del equipo de su IVA por servicios personales.

Con respecto a los impuestos que le corresponde tributar, adelanta opinión, entendiendo que por ese plus que define como alquiler de un bien mobiliario debería tributar IRPF Cat. I, a la tasa del 12%, que sería retenido por las entidades a las cuales les factura, y por los honorarios que separa del alquiler, seguiría tributando IVA servicios personales a la tasa del 10%, e IRPF Cat. II.

En relación al IVA compras del equipo importado entiende que debería proporcionar el mismo en función a los ingresos gravados con IVA por servicios personales y los ingresos en concepto de alquiler, pudiendo descontar solamente la parte correspondiente a los servicios personales.

Esta Comisión de Consultas no comparte lo sustentado por el consultante, dado que entiende que el servicio brindado por el profesional, con una técnica especial y con la utilización del equipo, se trata de un único servicio donde para brindarlo se requiere del conocimiento médico y del equipo, en donde el servicio no puede ser brindado sin dicho conocimiento.

Por otra parte el uso del equipo no se puede definir como alquiler, dado que de acuerdo al Código Civil Art. 1776°, que trata del arrendamiento en general, tanto de cosas como de obras y de servicios, dice que la obligación del arrendador es la de conceder el uso y goce de una cosa a cambio de un precio.

Además en los Arts. 1796° y 1827° del Código Civil se establece como primera obligación del arrendador la de entregar la cosa arrendada, y la obligación del arrendatario de devolverla en el mismo estado cuando termina el contrato. De esto se desprende que es de esencia del contrato de arrendamiento el desplazamiento de la tenencia de la cosa del arrendador hacia el arrendatario.

Por lo expuesto, no podemos separar lo que se cobra por el uso del equipo del resto del servicio, debiendo considerarse el mismo como un único servicio profesional, gravado en su totalidad por el IVA al 10% y por el IRPF Cat. II.

En cuanto al IVA de la importación del equipo, el mismo sería un costo de los servicios prestados, por lo tanto deducible en su liquidación de IVA.

18.08.009 - El Director General de Rentas, acorde. BOLETÍN N° 435