IVA e IRIC en institutos de enseñanza que alquilan instalaciones para eventos

Muchos institutos de enseñanza privada cuentan con instalaciones deportivas, salones y espacios que permanecen ociosos fuera del horario escolar. Alquilarlos para eventos sociales parece una forma natural de generar ingresos adicionales. Pero, ¿esa actividad está exonerada de impuestos por tratarse de una institución educativa? La DGI respondió esta pregunta de forma contundente: no.

El caso: un instituto que alquila su campo deportivo

Un instituto de enseñanza privada consultó a la DGI si el alquiler de las instalaciones de su campo deportivo para el desarrollo de eventos sociales estaba alcanzado por el IVA y el IRIC (hoy sustituido por el IRAE).

El instituto además aclaró que durante esos eventos:

• Se proporcionaban muebles y útiles propios de la institución.
• Personal dependiente del instituto prestaba servicios (como tareas de limpieza).

La institución adelantó su propia opinión: creía que la actividad estaba exonerada de ambos impuestos, argumentando que los ingresos obtenidos se destinaban a los fines de la institución educativa.

¿Por qué el instituto creía estar exonerado?

La lógica del consultante se apoyaba en una interpretación amplia de la exoneración que la normativa uruguaya prevé para las instituciones de enseñanza privada y de difusión cultural. Si los fondos recaudados vuelven a la institución educativa, ¿no debería toda la actividad quedar bajo el paraguas de la exoneración?

La DGI rechazó ese razonamiento. Y el fundamento legal es preciso.

El límite de la exoneración: "directamente relacionado" con la actividad docente

El artículo 2° del Título 3 del Texto Ordenado 1996 establece que las instituciones privadas con finalidad única o predominante de enseñanza o difusión cultural pueden acceder a exoneraciones, pero con una limitación expresa. Su tercer inciso dice:

"No se considerarán comprendidos en la exoneración los impuestos que gravan los servicios, negocios jurídicos o bienes que no estén directamente relacionados con la prestación de las actividades culturales o docentes."

La DGI interpretó este requisito de manera estricta: solo cumplen con la condición de estar "directamente relacionados" aquellos actos o negocios que están tan vinculados con la actividad educativa que no pueden concebirse sin el inevitable cumplimiento de esa actividad.

Alquilar el campo deportivo para una fiesta de cumpleaños, una boda o cualquier evento social claramente no cumple ese requisito. Puede existir perfectamente sin que el instituto dicte una sola clase.

Situación frente al IVA

Respecto al IVA, la DGI señaló que se verifican todos los aspectos del hecho generador del tributo. El argumento del destino de los ingresos —que vayan a financiar la actividad educativa— es irrelevante a los efectos del IVA. La norma es clara en este sentido, y así fue incorporado a la legislación nacional por el artículo 448 de la Ley N° 16.226 de 1991.

En otras palabras: no importa para qué se usen los fondos, sino cuál es la naturaleza de la actividad que los genera.

Situación frente al IRIC (hoy IRAE)

En cuanto al IRIC —actualmente reemplazado por el IRAE—, la DGI destacó un elemento clave que el propio consultante había reconocido: personal dependiente del instituto prestaba servicios durante los eventos (limpieza, por ejemplo).

Eso convierte a la actividad en una prestación de servicios con organización empresarial, encuadrada en el literal A) del artículo 2° del Título 4 del Texto Ordenado 1996, que define las rentas comprendidas por el tributo.

No se trata de un mero arrendamiento pasivo de un bien inmueble: hay una combinación de capital y trabajo que configura una actividad comercial gravada.

¿Qué lección práctica deja esto?

Este criterio de la DGI tiene implicancias prácticas muy concretas para cualquier institución educativa privada que genere ingresos por fuera de su actividad principal:

• El destino de los fondos no exonera. Aunque todo el dinero se reinvierta en la institución, la actividad que lo genera puede igual estar gravada.
• La exoneración es específica, no general. Solo aplica a actividades que no pueden existir sin la actividad docente o cultural.
• La participación de personal dependiente suma complejidad. Transforma un arrendamiento en una prestación de servicios, con consecuencias distintas en materia de renta.
• Alquilar espacios para eventos sociales, bodas, fiestas o reuniones empresariales es una actividad comercial común y corriente a los ojos del fisco, sin importar quién sea el propietario del espacio.

Texto completo de la consulta

CONSULTA N° 4.598

INSTITUTO DE ENSEÑANZA PRIVADA – IVA – IRIC – ALQUILER DE INSTALACIONES DE SU CAMPO DEPORTIVO PARA EVENTOS SOCIALES.

Se consulta si el alquiler de las instalaciones de su campo deportivo para el desarrollo de eventos sociales, realizada por un instituto de enseñanza privada, se encuentra alcanzada por el Impuesto al Valor Agregado (IVA) y el Impuesto a las Rentas de la Industria y Comercio (IRIC).

Agrega el consultante, que en esas circunstancias se proporcionan diversos muebles y útiles así como ciertos servicios por parte de personal dependiente del instituto.

Adelanta opinión negativa entendiendo que la actividad se encuentra exonerada del IVA por destinarse los ingresos resultantes a los fines de la institución y también del IRIC por tratarse de un servicio.

Esta Comisión de Consultas no comparte esa posición.

En el entendido que se trata de una institución privada que tiene como finalidad única o predominante la enseñanza privada o la práctica o difusión de la cultura, le será aplicable lo establecido por el artículo 2° del Título 3 del Texto Ordenado 1996, en cuanto a los requisitos exigidos (inscripción en los registros correspondientes) y las limitaciones previstas.

El tercer inciso del artículo mencionado establece:

"No se considerarán comprendidos en la exoneración los impuestos que gravan los servicios, negocios jurídicos o bienes que no estén directamente relacionados con la prestación de las actividades culturales o docentes."

Esta Dirección ha entendido que solo cumplen con el requisito de estar "directamente relacionados con la prestación de las actividades culturales o docentes", aquellos actos o negocios que están en conexión con los fines de forma tal que no puede concebirse su existencia sin el inevitable cumplimiento de la actividad exonerada.

Por lo tanto, dado que las actividades por las que se consulta no pueden considerarse en forma alguna directamente relacionadas con aquellas que dan lugar a la exoneración, se encuentran comprendidas en el ámbito de aplicación de los impuestos mencionados.

Respecto del IVA, se verifican todos los aspectos del hecho generador del tributo, resultando intrascendente el destino que se dé a los ingresos obtenidos según la norma transcripta, y que fuera incorporada a la normativa nacional por el artículo 448 de la Ley N° 16.226 de 29 de octubre de 1991.

En relación al IRIC, el propio consultante manifiesta que no sólo se arriendan las instalaciones y bienes ubicados en las mismas, sino que personal dependiente desarrolla servicios tales como tareas de limpieza, por lo tanto, la actividad por la que se consulta genera una renta comprendida por el tributo según el literal A) del artículo 2° del Título 4 del Texto Ordenado 1996.

31.08.006. El Director General de Rentas, acorde.

BOLETÍN N° 399 – AGOSTO DE 2006