IVA e IRAE en producción audiovisual para el exterior

El crecimiento de la industria creativa y digital en Uruguay plantea dudas fiscales muy concretas: ¿cómo se trata impositivamente la producción de contenidos audiovisuales —animación 2D, 3D, publicidad— que se entregan íntegramente a compradores del exterior? ¿Y qué pasa con los equipos y programas que se usan para producirlos?

La DGI respondió estas preguntas en la Consulta N° 5.077, fijando criterio sobre el tratamiento en IVA e IRAE para una sociedad anónima uruguaya dedicada a la producción de material audiovisual digital destinado exclusivamente al exterior.

El escenario: animación digital hecha en Uruguay, consumida afuera

La empresa consultante producía material audiovisual en 2D y 3D mediante computadoras y software especializado, contratando personal técnico calificado. El producto final —animaciones, publicidades para televisión, aeropuertos, terminales— era enviado íntegramente al comprador del exterior, ya sea vía soporte físico o por Internet, siempre bajo pedido previo y contrato firmado.

Las preguntas eran dos:

• ¿La actividad califica como exportación de servicios a efectos del IVA?
• ¿Las computadoras especiales y el software adquiridos para la producción pueden beneficiarse de la exoneración por inversiones del IRAE?

IVA: sí es exportación de servicios, pero con una condición clave

La DGI compartió la opinión del consultante: la actividad encuadra como exportación de servicios, concretamente en el numeral 9 del artículo 34° del Decreto N° 220/998, con la redacción actualizada por el Decreto N° 391/007.

"La transmisión al exterior de material televisivo producido en el país, ya sea mediante la remisión del soporte en que el producto se haya grabado o mediante la subida del mismo a un satélite o por otro medio que los avances tecnológicos permitan, así como todos aquellos servicios que deriven de la misma tales como la cesión de uso o venta de espacios publicitarios y la edición, producción y compaginación de contenidos; siempre que el servicio se preste a una persona del exterior para su utilización exclusiva fuera del país, conforme al contrato respectivo."

Como exportación de servicios, la operación queda fuera del campo de aplicación del IVA (tasa 0%), lo que representa una ventaja competitiva relevante para este tipo de empresas.

Sin embargo, la DGI introduce una condición importante que no hay que perder de vista:

✅ Si el material audiovisual tiene formato para su difusión por televisión → califica como exportación de servicios.
❌ Si el material tiene formato para difusión por otros medios (por ejemplo, cine, plataformas digitales, etc.) → no encuadra en este numeral.

El formato del producto final es determinante. Además, la empresa debe poder probarlo fehacientemente ante la DGI, idealmente a través del contrato con el comprador del exterior y documentación que acredite la utilización exclusiva fuera del país.

IRAE: las computadoras sí, el software no

Aquí la respuesta es más tajante y menos favorable para el contribuyente.

El literal G) del artículo 53° del Título 4 del T.O. 1996 permite exonerar hasta el 40% de la inversión realizada en el ejercicio en, entre otros bienes, "equipos necesarios para el procesamiento electrónico de datos y para las comunicaciones".

La duda era qué pasa con el software: ¿el que viene preinstalado en el equipo? ¿El que se compra a medida para la producción? ¿Ambos?

El artículo 116° del Decreto N° 150/007 reglamentario aclara que los equipos para procesamiento electrónico de datos califican para la exoneración, pero con una exclusión expresa: "excluida la programación (software)".

La DGI interpretó esto de forma estricta —como corresponde a toda exoneración tributaria— y concluyó que:

• El decreto no distingue entre software de base (el que viene con el equipo) y software a medida (desarrollado especialmente para la producción).
• Al excluir genéricamente al software, ambos tipos quedan fuera de la exoneración.
• Únicamente los equipos propiamente dichos (el hardware) son objeto del beneficio.

Cuadro resumen

• IVA en producción audiovisual para el exterior: Exportación de servicios → operación no gravada, siempre que el material tenga formato televisivo y se destine exclusivamente al exterior.
• Exoneración IRAE por hardware: Sí aplica (hasta el 40% de la inversión en equipos de procesamiento de datos).
• Exoneración IRAE por software: No aplica, independientemente de si es software base o software a medida. La exclusión es genérica.

¿Qué implica esto en la práctica?

Para una empresa del sector audiovisual o creativo digital en Uruguay, este criterio tiene varias consecuencias prácticas:

• Documentá bien cada proyecto: El contrato con el cliente del exterior debe dejar claro que el material tiene formato televisivo y que su uso es exclusivo fuera de Uruguay. Eso es lo que sostiene la calificación como exportación de servicios ante la DGI.
• Separar el precio del hardware y del software al adquirirlos: Si comprás una workstation de animación con software incluido, conviene que la factura discrimine ambos conceptos. Solo el hardware da lugar a la exoneración por inversiones del IRAE.
• No confundir "exportación de servicios" con operación no gravada genérica: El fundamento normativo importa. Si cambia el formato del producto o el destino del uso, puede cambiar el tratamiento fiscal.
• El software a medida tampoco exonera: Aunque sea un gasto significativo y directamente vinculado a la producción, no genera crédito fiscal por inversiones bajo este régimen.

Texto completo de la consulta

CONSULTA N° 5.077

S.A. DEDICADA A LA PRODUCCIÓN DE MATERIAL AUDIOVISUAL - IVA - IRAE - EXPORTACIÓN DE SERVICIOS - EXONERACIÓN POR INVERSIONES.

La Consulta.

Una sociedad anónima que se dedicará a la producción de material audiovisual en 2D y 3D (animación normal y animación en tercera dimensión) mediante el uso de computadoras y software especiales para su diseño, consulta su situación fiscal respecto del Impuesto al Valor Agregado (IVA) y del Impuesto a la Renta de las Actividades Económicas (IRAE). Agrega que para su confección se contratará personal especializado y que dicho material será emitido por televisión como propaganda en aeropuertos, terminales de ómnibus, etc. Una vez producido será enviado al comprador del exterior en su totalidad, mediante la utilización de soporte lógico tal como a través de Internet. Se aclara también que el mismo será producido previa orden de pedido del comprador y mediante la firma de un contrato entre la sociedad anónima uruguaya y el comprador del exterior.

Adelanta opinión entendiendo que a los efectos del IVA la mencionada actividad se encuentra comprendida en los numerales 9 y/o 11 del artículo 34° del Decreto N° 220/998 de 12.08.998 como exportación de servicios.

Respecto del IRAE consulta concretamente sobre la aplicación del régimen de exoneración por inversiones en relación a las computadoras especiales y software especialmente desarrollado para la producción de material audiovisual. Asimismo indica que el literal G) del artículo 53° del Título 4 del Texto Ordenado 1996 prevé la exoneración por inversiones para los equipos necesarios para el procesamiento electrónico de datos y para las comunicaciones. A su vez manifiesta que el literal e) del artículo 116° del Decreto N° 150/007 de 26.04.007 deja fuera de la exoneración el software. En definitiva la consulta radica en si se refiere al software que viene de base con el equipo al adquirirse o al software comprado a medida para la producción del material o eventualmente a los dos.

La Respuesta.

Respecto del IVA se comparte la opinión del consultante en cuanto a que la actividad señalada se encuentra comprendida en el numeral 9) del artículo 34° del Decreto N° 220/998 con la redacción dada por el Decreto N° 391/007 de 22.10.007 como exportación de servicios.

"Artículo 34°.- Exportación de servicios.- Las operaciones comprendidas en el concepto de exportación de servicios son:

9. La transmisión al exterior de material televisivo producido en el país, ya sea mediante la remisión del soporte en que el producto se haya grabado o mediante la subida del mismo a un satélite o por otro medio que los avances tecnológicos permitan, así como todos aquellos servicios que deriven de la misma tales como la cesión de uso o venta de espacios publicitarios y la edición, producción y compaginación de contenidos; siempre que el servicio se preste a una persona del exterior para su utilización exclusiva fuera del país, conforme al contrato respectivo. Dichos extremos deberán ser fehacientemente probados a juicio de la Dirección General Impositiva."

Se debe tener en cuenta que el material audiovisual producido tenga el formato necesario para su difusión por televisión tal cual lo establece el mencionado numeral. En tanto tenga formato para su difusión por otros medios, no encuadraría como exportación de servicios.

En cuanto al IRAE el numeral G) del artículo 53° del Título 4 del Texto Ordenado 1996 establece:

"Exonéranse de este impuesto hasta un máximo del 40% (cuarenta por ciento), de la inversión realizada en el ejercicio, las rentas que se destinen a la adquisición de:

G) Equipos necesarios para el procesamiento electrónico de datos y para las comunicaciones."

A su vez el artículo 116° del Decreto N° 150/007 reglamentario del citado artículo establece:

"Los bienes cuya adquisición podrá dar lugar a la exoneración que se reglamenta en este Capítulo serán:

E) Equipos para el procesamiento electrónico de datos, excluida la programación (software)."

Efectivamente el artículo 116° citado viene a nominar cuáles son los bienes cuya adquisición da lugar a la exoneración por inversiones. Siendo las exoneraciones de interpretación estricta y por ello, limitadas exclusivamente al objeto comprendido en el texto legal y dado que en el mismo se excluye en forma genérica al software, no distinguiendo si viene de base con el equipo o si es a medida. Por tanto, únicamente serán objeto de la exoneración por inversiones la adquisición de los equipos propiamente dichos.

14.01.009 - El Director General de Rentas, acorde.

BOLETÍN N° 428