ITP en sucesiones: derecho de habitación en inmuebles mixtos

El problema del inmueble de uso mixto

Cuando un inmueble ganancial funciona como hogar conyugal pero también tiene otros destinos (como viviendas ocupadas por hijos u otros usos), surge una situación particular en el Impuesto a las Transmisiones Patrimoniales (ITP) al momento de la sucesión.

Esta situación se complica aún más cuando el cónyuge supérstite ejerce el derecho real de habitación establecido en el artículo 881 del Código Civil, ya que este derecho no abarca la totalidad del inmueble, sino únicamente la porción destinada al hogar conyugal.

Marco normativo aplicable

El artículo 12° del Decreto N° 252/998 regula específicamente esta situación, estableciendo que cuando el derecho real de habitación afecta a un inmueble que además del hogar conyugal tiene otros destinos, los interesados deben:

• Declarar cuál es el porcentaje no destinado a vivienda
• Prorratear el valor real actualizado en función de este porcentaje
• Liquidar el ITP únicamente sobre la diferencia

Criterio de la DGI para el cálculo

La Dirección General Impositiva establece un criterio claro para estos casos:

Se debe declarar el porcentaje no destinado a vivienda hogar conyugal, a fin de prorratear el valor real, y se liquida por el valor real actualizado que resulta de la diferencia. Todo ello respecto del 50% del inmueble, dado que es lo que se trasmite.

Esto significa que el cálculo se realiza en dos pasos:

1. Determinar la base imponible: 50% del valor del inmueble (porción ganancial que se transmite)
2. Aplicar el prorrateo: Calcular qué porcentaje corresponde a la parte no afectada por el derecho de habitación

Ejemplo práctico de aplicación

Supongamos un inmueble ganancial valuado en $200.000 donde:

• El hogar conyugal ocupa el 50% de la superficie
• Las otras viviendas ocupan el 50% restante
• El cónyuge supérstite ejerce derecho de habitación sobre el hogar conyugal

Cálculo del ITP:

• Valor total del inmueble: $200.000
• Porción ganancial que se transmite (50%): $100.000
• Porcentaje no afectado por derecho de habitación: 50%
• Base imponible para ITP: $100.000 × 50% = $50.000

Aspectos procedimentales importantes

Es fundamental tener en cuenta que:

• La obligación de pago es solidaria entre todos los herederos, según el artículo 20 del Código Tributario
• Esta solidaridad opera independientemente de los porcentajes de participación que correspondan a cada heredero desde el punto de vista del Derecho Civil
• Para los aspectos materiales del trámite (formularios, anexos), debe consultarse directamente con la División Atención y Asistencia de DGI

Consideraciones para escribanos y herederos

Al enfrentar este tipo de situaciones, es recomendable:

• Determinar con precisión qué porcentaje del inmueble corresponde al hogar conyugal
• Documentar adecuadamente el uso de cada parte del inmueble
• Coordinar con todos los herederos sobre la estrategia de pago, considerando la solidaridad tributaria
• Consultar los aspectos procedimentales específicos con DGI antes de presentar la declaración

Texto completo de la consulta

CONSULTA N° 5.926

SUCESIÓN DE INMUEBLE GANANCIAL CON DERECHO REAL DE HABITACIÓN POR CÓNYUGE SUPÉSRTITE QUE REPRESENTA UN PORCENTAJE DEL 50% - ITP - MATERIA IMPONIBLE.

Un Escribano Público realiza una consulta vinculante respecto del Impuesto a las Trasmisiones Patrimoniales (ITP) originado en la trasmisión por sucesión de un bien inmueble de carácter ganancial, respecto del cual el cónyuge supérstite ha hecho uso del derecho real de habitación del artículo 881 del Código Civil.

La consulta se motiva en que en el inmueble asiento del hogar conyugal, existen otras dos viviendas ocupadas por hijos del causante. De acuerdo a los datos aportados, la superficie ocupada por la vivienda hogar conyugal, representa un porcentaje del 50% que se trasmitió a los herederos.

El consultante adelanta opinión entendiendo que corresponde utilizar el valor real actualizado del 50% que se hereda; ver qué porcentaje representa el metraje ocupado por la vivienda hogar conyugal y pagar por la diferencia.

Respuesta

El artículo 12° del Decreto N° 252/998 de 16.09.998 establece que "En el caso de que el derecho real de habitación previsto en el artículo 881.1 del Código Civil afectara a un inmueble, urbano o rural, que además de hogar conyugal tuviera otros destinos, los interesados deberán declarar a los efectos de la determinación de la materia imponible cuál es el porcentaje no destinado a vivienda, a fin de prorratear el valor real actualizado".

Por lo tanto, se debe declarar el porcentaje no destinado a vivienda hogar conyugal, a fin de prorratear el valor real, y se liquida por el valor real actualizado que resulta de la diferencia. Todo ello respecto del 50% del inmueble, dado que es lo que se trasmite.

En cuanto a los aspectos materiales del trámite, tales como formularios, anexos, etc, no es competencia de la Comisión de Consultas pronunciarse sobre ellos, por lo que podrá dirigirse a la División Atención y Asistencia donde se le indicará la forma de efectuar la declaración.

Por último, en lo relativo al porcentaje de participación de los herederos en la operación, corresponde señalar que la obligación de pago del impuesto generado es solidaria, en aplicación de lo dispuesto por el artículo 20 del Código Tributario, independientemente de cómo sean los porcentajes para cada co-propietario desde el punto de vista del Derecho Civil.

25.04.016 - El Sub Director General de la D.G.I., acorde.