IRPF en remuneraciones por trabajo en el exterior: renta uruguaya vs extranjera

Cuando un empleado uruguayo desarrolla tareas tanto en territorio nacional como en el exterior, surge la pregunta sobre cómo debe tributar IRPF por estas remuneraciones. La DGI ha establecido criterios claros sobre este tema que es fundamental conocer para un correcto cumplimiento fiscal.

El problema de la fuente de la renta

La cuestión central radica en determinar qué parte de la remuneración corresponde a renta de fuente uruguaya (gravada por IRPF) y qué parte constituye renta de fuente extranjera (no gravada en Uruguay).

Según el criterio de la DGI, las remuneraciones otorgadas a empleados por realizar tareas en el exterior se consideran de fuente extranjera, aplicándose el principio de territorialidad del impuesto.

Cálculo de la proporción gravada

Para determinar qué porción de la remuneración está gravada por IRPF, se debe:

• Computar los días trabajados en Uruguay versus los días trabajados en el exterior
• Aplicar la proporción correspondiente sobre el total de remuneraciones recibidas
• Solo gravar la parte proporcional a los días trabajados en territorio nacional

Tratamiento de los premios anuales

Los premios o bonificaciones anuales requieren un análisis específico según su naturaleza:

Premio vinculado a la actividad específica del empleado

Si el premio se relaciona directamente con el lugar donde el trabajador desarrolla su actividad, se gravará únicamente la porción correspondiente a las tareas desarrolladas en territorio nacional.

Premio por objetivos globales de la empresa

Cuando el premio se vincula a objetivos globales de la empresa (aumento de utilidades, incremento de ventas, etc.) que no pueden relacionarse específicamente con el trabajo del empleado en particular, la totalidad del premio estará gravada por IRPF.

Derecho a devolución del impuesto retenido en exceso

Los empleados que hayan sufrido retenciones de IRPF sobre la totalidad de sus remuneraciones, sin considerar la proporción de días trabajados en el exterior, tienen derecho a:

• Presentar declaraciones juradas de IRPF
• Solicitar la devolución del impuesto retenido en más
• Aplicar la proporción correcta según los días trabajados en cada jurisdicción

Cambio normativo: Ley 18.719 de 2011

Es fundamental tener presente que a partir del 1° de enero de 2011, con la entrada en vigencia de la Ley 18.719, el tratamiento cambió significativamente:

Las retribuciones por servicios en relación de dependencia realizados fuera de territorio nacional quedan gravados en su totalidad por el IRPF, siempre que dichos servicios sean prestados a contribuyentes del IRAE.

Esto significa que después de 2011, ya no aplica la distinción por fuente extranjera para empleados de empresas uruguayas que trabajan en el exterior.

Ejemplo práctico

Un empleado trabajó 200 días en Uruguay y 50 días en el exterior durante 2008, recibiendo un salario anual de $500.000 y un premio de $50.000 por objetivos personales.

Cálculo:

• Proporción Uruguay: 200/250 = 80%
• Renta gravada salario: $500.000 × 80% = $400.000
• Premio gravado: $50.000 × 80% = $40.000 (por ser objetivo personal)
• Total gravado: $440.000

Texto completo de la consulta

CONSULTA N° 5.561

REMUNERACIONES A PERSONAL QUE DESARROLLA TAREAS EN EL EXTERIOR - PREMIO ANUAL ABONADO - IRPF - RENTA DE FUENTE URUGUAYA Y EXTRANJERA, CONSIDERACIONES.

La Consulta

El consultante fue trabajador dependiente de una empresa, y desde el comienzo de la relación laboral, antes de entrada en vigencia de la Ley 18.083 de 27 de diciembre de 2006 y hasta el cese de la misma en noviembre de 2008, durante varios días al mes, realizaba tareas en el exterior. Plantea una serie de consultas respecto al aspecto espacial del hecho generador del Impuesto a la Renta de las Personas Físicas (IRPF).

Manifiesta además que una vez al año recibía un premio, que estaba fijado en función de objetivos marcados por la empresa, y que se abonaba a comienzos de año en función del desempeño del año anterior. Plantea que sobre todas las partidas abonadas se le retuvo IRPF, no considerando los días trabajados en el exterior, lo que lo obligaría a presentar las declaraciones juradas respectivas a efectos de solicitar la devolución de los impuestos pagados en más.

En definitiva consulta:

1. Si es correcto que para el cálculo de la renta total generada haya computado 180 días en el 2007 y 365 días en el 2008
2. Si es correcto considerar para el cálculo de la renta de fuente extranjera el total de días en el año que desempeñó tareas en el exterior.
3. Si es correcto deducir del total de la renta, la correspondiente a la fuente extranjera para el cálculo de las retenciones.

La Respuesta

La consulta refiere a los períodos 2007 y 2008, por lo tanto anterior a la vigencia de la Ley N° 18.719 de 12 de octubre de 2010 que estableció una ampliación de la fuente para las rentas del trabajo.

Con respecto al primer punto, es correcto que el empleador haya computado 180 días para el 2007 y todo el período trabajado del año 2008, en la medida que el IRPF rige desde el 1° de julio de 2007.

Respecto al cálculo de la renta gravada, en diferentes dictámenes esta Administración ya se ha expedido entendiendo que las remuneraciones otorgadas a los empleados por realizar tareas en el exterior de la República se consideran de fuente extranjera, salvo cuando se trate de sujetos pasivos del IRPF incluidos en el inciso tercero numerales 1° a 4° del artículo 6° del Título 7 del Texto Ordenado 1996.

Esta posición ha sido sustentada por esta Oficina en diversas Consultas, entre otras la N° 4.768 de 18.01.008 (Bol. 416), N° 4.804 de 18.02.008 (Bol. 417), N° 4.892 de 04.08.008 (Bol. 423), N° 4.936 de 17.06.008 (Bol. 421), N° 4.985 de 05.08.008 (Bol. 423), N° 5.069 de 27.03.009 (Bol. 430), N° 5.134 de 09.07.009 (Bol. 434) y N° 5.404 de 30.11.010 (Bol. 450).

En lo que refiere al premio anual, esta Administración ya se ha expedido en la Consulta N° 5.551 de 30.11.011 (Bol. 462) en donde se dictaminó que "si la referida partida se relaciona directamente con el lugar donde desarrolla su actividad el trabajador, la misma se encontrará alcanzada por el impuesto en la porción correspondiente a las tareas desarrolladas en el territorio nacional."

"En cambio, si el premio anual se vincula a la concreción de objetivos globales de la empresa, como puede ser el aumento de las utilidades o el incremento de las ventas, u otro objetivo que involucre el desempeño de otros empleados de la firma, y por tanto que no pueda vincularse el mismo al desarrollo de tareas en el país y en el exterior por parte de un empleado en particular, la citada partida se encontrará gravada en su totalidad por el IRPF."

Por tanto el consultante podrá, en los casos que corresponda, presentar las declaraciones juradas, solicitando la devolución del impuesto retenido en más.

A partir del 1° de enero de 2011, fecha de la entrada en vigencia de la Ley N° 18.719 (Ley de Presupuesto Nacional), el tratamiento a dar a las partidas analizadas es diferente.

El artículo 792° de la mencionada Ley, sustituyó el inciso segundo del artículo 3° del Título 7 del Texto Ordenado 1996. En el apartado II) del citado inciso, se estableció una extensión de la fuente, quedando las retribuciones por servicios en relación de dependencia realizados fuera de territorio nacional, gravados en su totalidad por el IRPF, siempre que dichos servicios sean prestados a contribuyentes del IRAE.

13.06.012 - El Sub Director General de la D.G.I., acorde.

BOLETÍN N° 469