IRPF en inmuebles: costo fiscal en promesas, cesiones y donaciones

La compraventa de inmuebles en Uruguay puede estructurarse de formas diversas: a veces hay una promesa de enajenación con precio reducible, a veces esa promesa se cede a un tercero, y otras veces el inmueble se adquirió originalmente por donación. En todos esos casos, surge una pregunta clave para liquidar el IRPF sobre la renta obtenida: ¿cuál es el costo fiscal que corresponde computar?

La DGI respondió estas dudas en la Consulta N° 4.990, emitida el 21 de julio de 2009 y publicada en el Boletín N° 434. A continuación explicamos cada escenario de forma clara y práctica.

¿Por qué importa el costo fiscal?

En el IRPF, la renta gravada por la venta de un inmueble se calcula como la diferencia entre el precio de venta y el costo fiscal (precio de adquisición actualizado). Cuanto mayor sea el costo computable, menor será la ganancia gravada. Por eso, determinar correctamente el costo no es un detalle menor: puede tener un impacto significativo en el impuesto a pagar.

Escenario 1: la promesa tiene una cláusula de reducción de precio

Es habitual que en una promesa de compraventa se pacte un precio base, pero se incluya una cláusula que prevé una reducción si se cumplen ciertas condiciones (por ejemplo, cancelar el precio antes de determinada fecha).

La DGI establece que, al momento de otorgarse la promesa, el escribano —quien actúa como agente de retención conforme al artículo 41° del Decreto N° 148/007— debe calcular la retención de IRPF sobre el precio lleno pactado en la cláusula de precio, sin aplicar ninguna reducción.

Si posteriormente se verifican las condiciones que habilitan la reducción, el contribuyente puede:

• Presentar la declaración jurada correspondiente ante la DGI.
• Solicitar el crédito por el exceso retenido.

Regla práctica: la retención se hace sobre el precio original; si luego hay descuento, el contribuyente lo recupera vía declaración jurada.

Escenario 2: cesión de la promesa antes de la escritura

Cuando el promitente comprador decide ceder su posición contractual a un tercero, también se genera una renta potencialmente gravada por IRPF. El costo a computar en esa cesión depende del momento en que ocurra:

• Si la cesión se realiza antes de la fecha pactada para que opere la reducción de precio: el costo es el precio original de la promesa, sin descuento.
• Si la cesión se realiza después de esa fecha y ya se obtuvo la reducción: el costo a computar es el precio reducido efectivamente pagado.

La lógica es coherente: el costo refleja lo que el cedente efectivamente desembolsó hasta el momento de la cesión.

Escenario 3: compraventa en cumplimiento de la promesa (con precios distintos)

Este es quizás el escenario más interesante. Cuando se escribe la compraventa definitiva en cumplimiento de una promesa anterior, puede ocurrir que el precio de la compraventa difiera del precio original de la promesa (justamente porque operó el descuento pactado).

¿Cuál es entonces el costo fiscal del inmueble para futuras ventas? La DGI es clara:

El costo será el que figure en la compraventa definitiva, ya que ese es el precio que efectivamente pagó el contribuyente por el inmueble.

Además, ese importe deberá actualizarse desde la fecha de otorgamiento de la promesa, criterio ya sostenido en las Consultas N° 4.813 (Bol. 416) y N° 5.092 (Bol. 427).

Esto significa que la actualización monetaria corre desde la promesa —no desde la escritura—, lo que puede resultar favorable para el contribuyente en períodos de inflación.

Bonus: inmuebles adquiridos por donación — ¿se pueden deducir mejoras?

La consulta también aborda otro caso frecuente: una persona recibe un inmueble por donación y luego lo vende. ¿Puede deducir como costo las mejoras que realizó sobre el bien?

La DGI responde afirmativamente, con una condición: las mejoras serán deducibles en la medida que cumplan los requisitos del artículo 20° del Título 7 del T.O. 1996. Es decir, deben estar debidamente documentadas y verificar los extremos legales exigidos por esa norma.

No basta con decir que se hicieron mejoras: hay que poder acreditarlas.

Resumen de criterios

• Retención en la promesa: siempre sobre el precio lleno; si hay reducción posterior, se gestiona vía declaración jurada.
• Costo en cesión antes del descuento: precio original de la promesa.
• Costo en cesión después del descuento: precio reducido efectivamente pagado.
• Costo en compraventa definitiva: precio de la escritura, actualizado desde la fecha de la promesa.
• Mejoras en inmuebles donados: deducibles si cumplen el art. 20° del Título 7 del T.O. 1996.

Texto completo de la consulta

CONSULTA N° 4.990
BOLETÍN N° 434 — 21.07.2009

PROMESA DE ENAJENACIÓN DE INMUEBLE CON POSIBLE REDUCCIÓN DE PRECIO Y CESIÓN DE LA PROMESA - COMPRAVENTA EN CUMPLIMIENTO DE LA PROMESA - IRPF - DETERMINACIÓN DEL COSTO FISCAL.

En una promesa de compraventa de un inmueble se establece un precio determinado. No obstante, en otra cláusula las partes acuerdan que en caso de cumplirse ciertas circunstancias (por ejemplo cancelar el precio antes de determinada fecha) el precio se reducirá en cierta cantidad.

Se consulta en forma no vinculante respecto de la situación descripta:

1) ¿Qué precio se debe considerar al momento de gravar la promesa?

De acuerdo al artículo 41° del Decreto N° 148/007 de 26.04.007 el escribano interviniente en la operación será agente de retención del impuesto.

El precio que deberá considerar para el cálculo de la retención será el que figure en la cláusula de precio, sin ninguna reducción.

Si luego se verifican las circunstancias que determinan la reducción del precio, el contribuyente podrá presentar la declaración jurada correspondiente y solicitar el crédito.

2) En caso que luego de otorgada la promesa se realice una cesión de la misma, ¿qué costo se debe considerar?

Si la cesión se realiza antes de la fecha establecida en el contrato para que opere la reducción de precio, se deberá considerar como costo el que figure en la cláusula de precio, sin ninguna reducción.

Si la cesión se realiza luego de la fecha referida, obteniéndose la reducción de precio, habrá que estar al precio reducido.

3) ¿Cuál sería el costo si el antecedente es una compraventa en cumplimiento de dicha promesa? La pregunta se realiza en el entendido que el precio de la promesa no coincide con el de la compraventa debido al descuento realizado.

El costo será el que figure en la compraventa, dado que en definitiva es el precio que efectivamente pagó el contribuyente por dicho inmueble, debiéndose actualizar dicho importe desde la fecha de otorgamiento de la promesa, tal como se ha expresado en las Consultas N° 4.813 (Bol. 416) y N° 5.092 (Bol. 427).

Además se consulta respecto a si en caso de venta de un inmueble que fue adquirido por donación, se pueden computar como costo las eventuales mejoras que se le hubiesen realizado.

Se responde que serán deducibles en la medida que verifiquen los extremos exigidos en el artículo 20° del Título 7 del T.O. 1996.

21.07.009 — El Director General de Rentas, acorde.