IRPF e ITP en prescripción adquisitiva precedida de cesión de derechos posesorios

Cuando alguien adquiere un inmueble a través de una sentencia de prescripción adquisitiva, es natural preguntarse si esa operación genera obligaciones tributarias, especialmente cuando antes hubo una cesión de derechos posesorios por la que ya se pagó un precio. ¿No sería pagar dos veces? La DGI respondió esta pregunta con claridad en la Consulta N° 5.276, y la respuesta tiene implicancias importantes para cualquier persona involucrada en este tipo de operaciones inmobiliarias.

¿Qué es la prescripción adquisitiva y qué tiene que ver con los impuestos?

La prescripción adquisitiva (o usucapión) es un modo de adquirir la propiedad de un bien por haberlo poseído de forma pública, pacífica y de buena fe durante un período prolongado (más de 30 años según el Código Civil uruguayo, arts. 1196 y 1211). El proceso culmina con una sentencia declarativa dictada por un juez.

Lo relevante desde el punto de vista tributario es que esa sentencia —aunque tenga carácter declarativo— está expresamente prevista como hecho generador del IRPF en el artículo 17° del Título 7 del T.O. 1996, que enumera como rentas gravadas por incrementos patrimoniales a las generadas en sentencias declarativas de prescripción adquisitiva de bienes corporales e incorporales.

El caso concreto: cesión de posesión + sentencia posterior al IRPF

El consultante había pagado un precio por la cesión de derechos posesorios sobre un inmueble antes de que entrara en vigencia el IRPF. Años después, ya con el impuesto vigente, obtuvo la sentencia de prescripción adquisitiva que le reconoció la propiedad.

Su posición era la siguiente: el incremento patrimonial real se produjo al momento de la cesión (cuando pagó, recibió la tradición y tomó posesión del bien), y la sentencia fue apenas un cambio de título —de poseedor a propietario—. Por tanto, gravarla con el IRPF implicaría darle efecto retroactivo a una norma que no lo tiene.

La DGI no compartió este razonamiento.

El criterio de la DGI: la sentencia es el hecho generador, sin excepciones

La Dirección General Impositiva dejó en claro varios puntos fundamentales:

• El hecho generador del IRPF es la sentencia ejecutoriada. El numeral 24) de la Resolución DGI N° 662/007 establece expresamente que el IRPF se configura en la fecha en que quede ejecutoriada la sentencia declarativa de prescripción adquisitiva.
• No existe excepción para este caso. El artículo 18° del Título 7 T.O. 1996 enumera las exoneraciones al IRPF por incrementos patrimoniales, y entre ellas no figura el hecho de que la prescripción haya sido precedida de una cesión de derechos posesorios.
• El IRPF grava el negocio jurídico, no el bien. Se trata de dos operaciones distintas con distintos sujetos pasivos: en la cesión de derechos posesorios, el sujeto pasivo es el cedente que recibió el precio; en la sentencia de prescripción, el sujeto pasivo es quien adquiere la propiedad.
• No hay lugar a distinciones. La norma no diferencia entre prescripciones logradas por posesión directa durante 30 años y aquellas precedidas del pago de una cesión de posesión. Ambas quedan gravadas por igual.

"El IRPF grava las rentas originadas en negocios jurídicos y no el bien que genera dicha renta. De ello se deriva que ambas operaciones, si se hubieran realizado durante la vigencia del tributo, estarían gravadas, siendo distinto el sujeto pasivo."

¿Cómo se calcula la renta gravada?

De acuerdo al artículo 32° del Decreto N° 148/007, la renta a computar para el IRPF estará constituida por el valor real del bien adquirido al momento en que quede ejecutoriada la sentencia.

Para el ITP (Impuesto a las Transmisiones Patrimoniales), el inciso 2° del artículo 2° del Título 19 T.O. 1996 establece también que el hecho generador se configura en la fecha en que quede ejecutoriada la sentencia declarativa. No hay diferencia de criterio entre ambos impuestos en este punto.

Implicancias prácticas para quienes están en esta situación

Si estás en proceso de tramitar una prescripción adquisitiva o ya obtuviste sentencia, hay aspectos clave que no podés ignorar:

• Fecha de ejecutoria de la sentencia: es el momento que define cuándo nace la obligación tributaria, tanto para IRPF como para ITP.
• El precio que pagaste por la cesión no te exonera: aunque hayas desembolsado dinero antes, eso no elimina la obligación fiscal sobre la sentencia posterior.
• Base de cálculo del IRPF: se toma el valor real del inmueble al momento de la sentencia, independientemente de lo que hayas pagado por la cesión de posesión.
• Ambos impuestos aplican: IRPF (sobre el incremento patrimonial) e ITP (sobre la transmisión patrimonial) deben liquidarse.
• Asesoramiento contable previo: dado que el cálculo involucra el valor real del inmueble y las tasas correspondientes, es recomendable contar con asistencia profesional antes de presentar las declaraciones.

Texto completo de la consulta

CONSULTA N° 5.276

SENTENCIA DE PRESCRIPCIÓN ADQUISITIVA DE INMUEBLE PRECEDIDA DE CESIÓN DE DERECHOS POSESORIOS - IRPF - ITP - GRAVABILIDAD, CORRESPONDE.

Se consulta con carácter vinculante, si la sentencia de prescripción adquisitiva que fuera dictada con posterioridad a la entrada en vigencia del IRPF, respecto a un inmueble cuya posesión se cediera al ahora propietario con anterioridad a la misma, se encuentra gravada por éste.

Adelanta posición en sentido contrario a gravar dicha operación, lo que fundamenta —en síntesis— en que el incremento patrimonial en tanto hecho generador del impuesto, se produjo —a su juicio— en oportunidad de la cesión de los derechos posesorios, por los que se abonó un precio, se hizo tradición y se entregó el bien, en tanto el efecto de la sentencia habría sido únicamente el de mutar el título de poseedor a propietario. Alude al carácter declarativo de la sentencia de prescripción adquisitiva y que gravarla implica otorgarle un efecto retroactivo a la norma legal del cual carece.

No se comparte la opinión del consultante y se entiende, en cambio, que la operación por la que se consulta se encuentra gravada, siendo el hecho generador la sentencia declarativa de prescripción adquisitiva.

Así se establece a texto expreso en el Art. 17° del Tít. 7 T.O. 96, en cuanto señala que constituirán rentas gravadas por concepto de incrementos patrimoniales, las generadas, entre otras, en la sentencia declarativa de prescripción adquisitiva de bienes corporales e incorporales.

Las excepciones establecidas por ley son las dispuestas por el Art. 18° del referido Tít. 7, entre las cuales no está previsto el caso de que la prescripción sea precedida de una cesión de derechos posesorios. Por disposición del numeral 24) de la Resolución DGI N° 662/007 de 29.06.007 se considera configurado el hecho generador del IRPF en la fecha en que quede ejecutoriada la correspondiente sentencia declarativa. La renta a computar estará constituida por el valor real del bien adquirido, de acuerdo a lo establecido en el artículo 32° del Decreto N° 148/007 de 26.04.007.

Lo mismo sucede para el ITP, en que se establece que la configuración del hecho generador es en la fecha en que quede ejecutoriada la sentencia (inc. 2 del Art. 2° del Tít. 19 T.O. 96).

No corresponde hacer diferencias, como hace el consultante, entre las prescripciones que se logran con la posesión efectiva del bien por más de 30 años, en forma pública, pacífica y de buena fe, como exige el Código Civil (arts. 1196 y 1211), de las que como en su caso, existió el pago de un precio por la cesión de los derechos posesorios.

Cabe agregar, además, que el IRPF grava las rentas originadas en negocios jurídicos y no el bien que genera dicha renta, como expresa el consultante. De ello se deriva que ambas operaciones, si se hubieran realizado durante la vigencia del tributo, estarían gravadas, siendo distinto el sujeto pasivo, ya que en la cesión lo sería el cedente que obtuvo el precio y en la sentencia, el que hubiera obtenido la propiedad por prescripción.

En definitiva, la operación por la que se consulta se encuentra gravada por IRPF e ITP.

18.05.010 - El Sub Director General de la D.G.I., acorde. BOLETÍN N° 444