IRAE e IRPF en entidades con atribución de rentas que superan UI 4.000.000

Cuando una entidad en régimen de atribución de rentas (ERAR) supera el umbral de UI 4.000.000 de ingresos en el ejercicio, surge una pregunta clave: ¿es la entidad la que pasa a tributar IRAE obligatoriamente, o esa obligación recae sobre sus integrantes? La DGI respondió esta duda con precisión en la Consulta Tributaria N° 5.316, y el criterio tiene implicancias prácticas muy importantes para socios, condóminos y sucesores.

¿Qué es una entidad en régimen de atribución de rentas?

Una ERAR es una entidad que, en lugar de tributar impuestos como contribuyente propio, atribuye sus rentas directamente a sus integrantes (socios, condóminos o sucesores). Cada integrante incorpora la parte que le corresponde a su propia liquidación impositiva.

El Artículo 7° del Título 7 del TO 1996 define estas entidades y establece las reglas de juego respecto a cómo se relacionan con el IRAE y el IRPF.

El problema: ¿quién queda obligado al IRAE cuando se supera el límite?

El Artículo 7° del Decreto N° 150/007 establece que los contribuyentes del IRPF que obtengan rentas fuera de relación de dependencia y superen las UI 4.000.000 en el ejercicio deben liquidar IRAE obligatoriamente a partir del primer mes del ejercicio siguiente.

La duda surge porque una ERAR puede acumular ingresos que superen ese umbral como entidad. ¿Significa eso que la entidad en sí queda obligada al IRAE?

Criterio de la DGI: la obligación recae sobre los integrantes, no sobre la entidad

La DGI fue clara: una ERAR nunca es contribuyente de IRAE en forma preceptiva por monto de ingresos. El razonamiento es el siguiente:

• La ERAR no es contribuyente de IRPF. No acumula rentas propias a efectos impositivos: las atribuye a sus integrantes.
• Como la obligación de pasar al IRAE por superar UI 4.000.000 aplica a contribuyentes del IRPF, y la entidad no lo es, esa obligación no puede recaer sobre la ERAR.
• Son los integrantes individualmente quienes pueden quedar obligados al IRAE, si sus propios ingresos fuera de relación de dependencia superan el límite establecido.

«Serán los integrantes de la ERAR quienes quedarán obligados a liquidar el IRAE, en aquellos casos en que individualmente sus ingresos fuera de relación de dependencia superen el límite establecido.»

— DGI, Consulta N° 5.316

¿Puede la ERAR optar por tributar IRAE?

Sí, pero de forma voluntaria, no obligatoria. El inciso tercero del Artículo 7° del Título 7 del TO 1996 permite que la entidad ejerza la opción prevista en el Artículo 5° del Título 4 del TO 1996 y se constituya como contribuyente de IRAE.

Hay un detalle importante: los integrantes no pueden ejercer esa opción individualmente respecto a las rentas de la entidad. Si se opta por el IRAE, la opción debe ser ejercida por la entidad en su conjunto, y es ella quien pasa a ser contribuyente.

Resumen del esquema tributario

• Situación normal: la ERAR atribuye rentas a sus integrantes → cada integrante tributa IRPF por su parte.
• Si un integrante supera UI 4.000.000 individualmente: ese integrante queda obligado a liquidar IRAE (no la entidad).
• Si la entidad opta por el IRAE: la ERAR se convierte en contribuyente de IRAE; los integrantes ya no atribuyen esas rentas en forma individual.
• Lo que nunca ocurre: que la ERAR sea arrastrada al IRAE de forma obligatoria por superar el umbral de ingresos como entidad.

¿Por qué importa esta distinción?

Confundir la obligación de la entidad con la de sus integrantes puede llevar a errores costosos: liquidar IRAE donde no corresponde, o —peor aún— no hacerlo cuando sí debería hacerse a nivel personal. Además, la decisión de optar por el IRAE como entidad tiene consecuencias sobre la forma de llevar la contabilidad, las deducciones disponibles y el tratamiento de los resultados distribuidos.

Si integrás o asesorás a una ERAR cuyos ingresos están cerca o superan las UI 4.000.000, es fundamental analizar la situación particular de cada integrante para determinar si existe obligación individual de liquidar IRAE, antes de asumir que el problema recae en la entidad.

Texto completo de la consulta

CONSULTA N° 5.316

ENTIDAD EN RÉGIMEN DE ATRIBUCIÓN DE RENTAS CUYOS INGRESOS SUPERAN U.I. 4.000.000 - IRAE - IRPF - TRATAMIENTO TRIBUTARIO.

Se consulta sobre la aplicación del Artículo 5° del Título 4 del TO 1996 a una entidad que se encuentra en régimen de atribución de rentas y sus ingresos superan U.I. 4:000.000.

El mencionado artículo prevé la opción o la inclusión preceptiva en el IRAE, para quienes obtengan rentas comprendidas en el IRPF.

El artículo 7° del Decreto N° 150/007 de 26.04.007 establece que los contribuyentes del IRPF, que obtengan rentas fuera de relación de dependencia y sus ingresos superen U.I. 4:000.000 en el ejercicio, deberán liquidar obligatoriamente el IRAE a partir del primer mes del ejercicio siguiente.

Adicionalmente, el Artículo 7° del Título 7 del TO 1996 define las entidades en régimen de atribución de rentas (ERAR) y expresa que, respecto a estas rentas, los sucesores, condóminos o socios no podrán ejercer individualmente la opción a que refiere el Artículo 5° del Título 4 del TO 1996, sino que la opción deberá ser ejercida por la entidad. En este caso será la entidad la que se constituirá en contribuyente de IRAE.

En consecuencia, la entidad nunca se constituye en contribuyente de IRPF, sino que atribuye rentas a sus integrantes, o en su defecto es contribuyente de IRAE por ejercer la opción prevista en el Artículo 5° del Título 4 del TO 1996.

Por lo tanto, serán los integrantes de la ERAR quienes quedarán obligados a liquidar el IRAE, en aquellos casos en que individualmente sus ingresos fuera de relación de dependencia superen el límite establecido en el artículo 7° del Decreto N° 150/007. La entidad solo será contribuyente de IRAE cuando realice la opción correspondiente, tal como lo establece el inciso tercero del Artículo 7° del Título 7 del TO 1996.

En resumen, una ERAR no es contribuyente de IRAE en forma preceptiva por monto de ingresos, sino que esa obligación recae sobre sus integrantes; sin embargo, la entidad podrá ser contribuyente de IRAE en caso de ejercer la opción prevista en el Artículo 5° del Título 4 del TO 1996, porque así se lo permite el inciso tercero del Artículo 7° del Título 7 del TO 1996.

La precedente consulta fue aprobada por unanimidad. No tiene carácter vinculante por no ajustarse a lo dispuesto por la Sección Tercera del Capítulo Tercero del Código Tributario.

23.03.010 - El Director General de Rentas, acorde.

BOLETÍN N° 442