IPAT agropecuario: sociedades extranjeras en redomiciliación no acceden a la exoneración

Cuando una empresa extranjera decide trasladar su domicilio a Uruguay, surgen naturalmente interrogantes sobre su situación fiscal durante ese proceso de transición. ¿Puede acceder a los beneficios tributarios previstos para entidades locales? ¿En qué momento se considera "residente" a efectos impositivos? Este caso resuelto por la DGI ofrece una respuesta clara y con importantes implicancias para quienes operan en el sector agropecuario bajo estructuras societarias del exterior.

El escenario: una sociedad panameña que quiere "mudarse" a Uruguay

Una sociedad constituida bajo las leyes de Panamá se encontraba en proceso de redomiciliación en Uruguay. Para ello había dado pasos concretos:

• Adaptó su estatuto a la Ley N° 16.060 (Ley de Sociedades Comerciales).
• Constituyó domicilio en territorio uruguayo.
• Expresó su capital en pesos uruguayos.
• Convirtió sus acciones a nominativas, declarando los nombres de todos sus accionistas en el Registro de Acciones.
• Había iniciado los trámites ante la Auditoría Interna de la Nación (AIN).
• Obtuvo una aceptación provisoria del cambio de domicilio en Panamá por 6 meses, sujeta a la aprobación uruguaya.

Con este panorama, la sociedad consultó a la DGI si podía acceder a la exoneración del Impuesto al Patrimonio (IPAT) sobre el patrimonio afectado a explotaciones agropecuarias, prevista en el art. 16° de la Ley N° 17.345, modificado por el art. 50° de la Ley N° 18.083.

¿Cuál era la exoneración en juego?

La Ley N° 17.345 exoneró del IPAT al patrimonio afectado a explotaciones agropecuarias. Se trata de un beneficio de relevancia económica para el sector rural uruguayo.

Sin embargo, la modificación introducida por la Ley N° 18.083 estableció dos exclusiones importantes de esa exoneración:

• Las entidades residentes que tengan la totalidad del patrimonio representado por títulos al portador.
• Las entidades no residentes, con la única salvedad de que se trate de personas físicas.

En otras palabras: si la consultante era considerada no residente, quedaba automáticamente excluida de la exoneración, salvo que fuera una persona física (lo cual no aplica a una sociedad).

La clave del asunto: ¿qué define la residencia de una persona jurídica?

La sociedad argumentaba que, al haber fijado domicilio en Uruguay y estar en un proceso asimilable al de una sociedad anónima en formación, debía considerársela residente a efectos tributarios.

La DGI no lo entendió así. El concepto de residencia para personas jurídicas está definido en el art. 13° del Título 4 del T.O. 1996:

"Se considerarán residentes en territorio nacional las personas jurídicas y demás entidades que se hayan constituido de acuerdo a las leyes nacionales."

Y el art. 192° de la Ley N° 16.060 complementa esta definición al aclarar que:

"Por ley del lugar de constitución se entenderá la del Estado donde se cumplan los requisitos de fondo y forma exigidos para su creación."

El razonamiento de la DGI es contundente: esta sociedad fue creada en Panamá, siguiendo la legislación panameña. Ese acto de constitución ya ocurrió y es irreversible. Los trámites de redomiciliación realizados en Uruguay —por más que modifiquen aspectos del funcionamiento de la sociedad— no tienen el efecto de cambiar el lugar de constitución.

Redomiciliación ≠ Reconstitución

Este es el punto central que conviene entender con claridad:

• Redomiciliarse implica trasladar la sede principal a otro país, adaptando el estatuto y registrándose ante las autoridades locales.
• Pero no implica volver a constituirse. La sociedad sigue siendo la misma entidad jurídica, nacida al amparo de la ley panameña.

Por lo tanto, a efectos del derecho tributario uruguayo, la sociedad permanece como entidad no residente, independientemente de los avances en su proceso de redomiciliación.

La DGI fue explícita al señalar que "los trámites realizados en nuestro país no tienen la virtualidad de operar la modificación en tal sentido" respecto del lugar de constitución.

Conclusión de la DGI: no corresponde la exoneración

Al tratarse de una persona jurídica no residente, la sociedad panameña queda excluida de la exoneración del IPAT sobre patrimonio agropecuario. La única excepción prevista por la ley para no residentes son las personas físicas, categoría que no aplica aquí.

La opinión anticipada por la contribuyente —que el proceso de redomiciliación la asimilaba a una sociedad en formación y la habilitaba a la exoneración— fue rechazada por la DGI.

¿Qué implica esto para empresas agropecuarias con estructuras del exterior?

Este pronunciamiento tiene implicancias prácticas relevantes para quienes estructuran inversiones agropecuarias en Uruguay a través de sociedades extranjeras:

• El origen importa: la ley que regula la constitución de la sociedad determina su residencia fiscal, sin importar dónde tenga su sede operativa.
• La redomiciliación no es suficiente: trasladar el domicilio a Uruguay no convierte a la entidad en residente a efectos del IPAT.
• La exoneración agropecuaria tiene restricciones para no residentes: solo las personas físicas no residentes pueden acceder a ella.
• La planificación societaria debe anticipar estas consecuencias: constituir directamente una sociedad bajo leyes uruguayas puede ser la alternativa más eficiente fiscalmente para acceder a beneficios como este.

Texto completo de la consulta

CONSULTA N° 4.930

SOCIEDAD CONSTITUIDA POR LAS LEYES DE PANAMÁ EN PROCESO DE "REDOMICILIACIÓN" EN URUGUAY - IPAT - PATRIMONIO AFECTADO A EXPLOTACIONES AGROPECUARIAS - RESIDENTE, CONCEPTO DE - EXONERACIÓN, NO CORRESPONDE.

Una sociedad constituida por las leyes de Panamá expresa que está en proceso de "redomiciliación" en Uruguay para lo cual ha adaptado su estatuto a lo establecido por la Ley N° 16.060 de 4 de setiembre de 1989, constituyendo domicilio en el país, expresando su capital en pesos uruguayos, definiendo sus acciones como nominativas y declarando, por lo tanto, en el Registro de Acciones, los nombres de todos sus accionistas. Agrega que el trámite se encuentra en etapa de aprobación ante la Auditoría Interna de la Nación así como que la solicitud del cambio de domicilio en Panamá fue aceptada provisoriamente por 6 meses, sujeto a la aprobación del organismo uruguayo de contralor.

Consulta si le corresponde la exoneración prevista por el art. 16° de la Ley N° 17.345 de 31 de mayo de 2001, con la modificación introducida por el art. 50° de la Ley N° 18.083 de 27 de diciembre de 2006. Adelanta opinión en sentido afirmativo lo que fundamenta en que su situación se asimila a la de las sociedades anónimas en formación y, al tener como su domicilio el ahora fijado en la ROU encuadra en la previsión exoneratoria.

No se comparte la opinión de la contribuyente en mérito a lo siguiente:

El art. 16° de la Ley N° 17.345 exoneró del Impuesto al Patrimonio al patrimonio afectado a las explotaciones agropecuarias.

Por su parte, el art. 50° de la Ley N° 18.083 excluyó de dicha exoneración a las entidades residentes que tengan el total del patrimonio representado por títulos al portador y a las entidades no residentes, salvo cuando se trate de personas físicas.

El tema consiste entonces en dilucidar si la consultante es o no residente, concepto este que fuera especificado en el art. 13° del Tít. 4 T.O. 1996.

Esta norma indica que "Se considerarán residentes en territorio nacional las personas jurídicas y demás entidades que se hayan constituido de acuerdo a las leyes nacionales".

El art. 192° de la Ley N° 16.060 establece que "Por ley del lugar de constitución se entenderá la del Estado donde se cumplan los requisitos de fondo y forma exigidos para su creación".

En el caso en consulta, la sociedad fue constituida en la República de Panamá, según las previsiones de la legislación panameña, bajo la cual fue creada.

Esta circunstancia no varía aún cuando posteriormente la sociedad decida cambiar su sede principal al país y para lo cual realizará los trámites dispuestos por el art. 198° de la Ley N° 16.060 y ello por cuanto la etapa de constitución de la sociedad, con los requisitos de fondo y de forma exigidos por la ley panameña, finalizó con la creación regular de la sociedad en el extranjero y los trámites realizados en nuestro país no tienen la virtualidad de operar la modificación en tal sentido.

En definitiva, al tratarse de una persona jurídica no residente se encuentra excluida de la exoneración prevista por el art. 16° de la Ley N° 17.345 en tanto esta disposición sólo admite la exoneración de no residentes cuando se trate de personas físicas.

15.06.009 - El Director General de Rentas. BOLETÍN N° 433