Dividendos de utilidades anteriores a 2007: sin ajuste por inflación

¿Qué establece la norma sobre dividendos anteriores a 2007?

Desde la entrada en vigencia de la Ley N° 18.083 en diciembre de 2006, los dividendos y utilidades distribuidos por empresas contribuyentes del IRAE a personas físicas están alcanzados por el IRPF o el IRNR según corresponda.

Sin embargo, existe una excepción importante: los dividendos correspondientes a resultados acumulados de ejercicios iniciados antes del 1° de julio de 2007 no están gravados por estos impuestos.

El problema del ajuste por inflación

Una sociedad consultó a la DGI sobre si debía considerar los saldos de resultados acumulados y reservas al 30.06.2007 ajustados por inflación al año de distribución (2011), o si debía tomar los valores históricos del año en que se generaron.

La empresa argumentaba que, dado que está obligada a utilizar ajuste por inflación según diversos decretos, sería razonable mantener actualizado el saldo de resultados acumulados anteriores al 1°.07.2007.

Criterio de la DGI: no procede el ajuste

La DGI rechazó categóricamente esta interpretación. Según el artículo 18° del Decreto N° 148/007 (modificado por Decreto N° 510/011):

"Los dividendos y utilidades distribuidos correspondientes a resultados acumulados de ejercicios iniciados antes del 1° de julio de 2007, no estarán gravados por el impuesto que se reglamenta"

La clave está en que la norma refiere a resultados contables generados en ejercicios anteriores al 1°.07.2007, lo que requiere considerar el año en que fueron generados originalmente.

Fundamentos del criterio

La DGI basó su decisión en:

• Consulta N° 5.400: Para considerar si una distribución está gravada, debe atenderse el momento de generación de las utilidades
• Consulta N° 3.557: Las normas contables no se aplican íntegramente a efectos fiscales y no sustituyen las disposiciones tributarias

Implicancias prácticas para las empresas

Esta resolución tiene consecuencias importantes:

• Valor histórico: Los resultados acumulados anteriores a julio 2007 se consideran por su valor contable original
• No actualización: No se puede aplicar ajuste por inflación al momento de la distribución
• Planificación fiscal: Las empresas deben llevar control separado de utilidades por períodos para optimizar la carga tributaria

¿Cómo aplicar este criterio?

Para aplicar correctamente esta normativa:

1. Identificá el origen temporal de las utilidades a distribuir
2. Separás las utilidades entre anteriores y posteriores al 1° julio 2007
3. Aplicás la exención solo a las utilidades generadas antes de esa fecha
4. Usás valores históricos sin ajustes por inflación posteriores

Recordá que la imputación se hace primero contra resultados acumulados no gravados, y luego contra los gravados.

Texto completo de la consulta

CONSULTA N° 5.589

UTILIDADES Y DIVIDENDOS DISTRIBUIDOS POR CONTRIBUYENTES DE IRAE - IRPF -AJUSTE POR INFLACIÓN DE RESULTADOS ACUMULADOS, NO CORRESPONDE.

Una sociedad contribuyente del Impuesto a las Rentas de las Actividades Económicas (IRAE), que planea distribuir dividendos, consulta en forma vinculante si se deben considerar los saldos finales de resultados acumulados y de reservas al 30.06.2007 ajustados por inflación a valores del año 2011 (tal como están reflejados en la contabilidad) ó si se toman los citados saldos ajustados en moneda de ese mismo año. Esto en la hipótesis que al 30.06.2011 quedará un saldo remanente de resultados acumulados y reservas anteriores al 1°.07.2007.

La consultante señala que a partir de la entrada en vigencia de la Ley N° 18.083 de 27 de diciembre de 2006, los dividendos y utilidades distribuidos por empresas contribuyentes del IRAE a personas físicas residentes o no residentes quedan alcanzados por el Impuesto a la Renta de las Personas Físicas (IRPF) o el Impuesto a las Rentas de los No Residentes (IRNR). Advierte que los estados contables de la empresa cuyo ejercicio económico cierra al 30 de junio de cada año, se presentan sobre la base de costo histórico corregidos para reflejar en forma integral los efectos de las variaciones en el poder adquisitivo de la moneda, sobre la situación patrimonial y financiera y sobre los resultados de la misma.

Adelanta opinión señalando que, atento a que se encuentra obligada de acuerdo a lo dispuesto en los Decretos N° 162/004 de 12.05.004, N° 222/004 de 30.06.004, N° 90/005 de 25.02.005, N° 266/007 de 31.07.007 y N° 99/009 de 27.02.009 a utilizar el método de ajuste por inflación a los efectos de presentar sus respectivos ajustes contables, resulta razonable que a efectos de determinar el saldo remanente de resultados acumulados y reservas -correspondientes a ganancias y pérdidas contables anteriores al 1°.07.2007- al momento de ser distribuidas se mantenga el saldo ajustado en moneda de cierre de cada ejercicio que se vaya a distribuir. De este modo dicho saldo no se mantiene "congelado" a moneda de cierre al 30.06.2007.

Esta Comisión de Consultas no comparte la opinión del consultante, por los argumentos que se analizarán.

El artículo 18° del Decreto N° 148/007 de 26.04.007, con la modificación dispuesta por el Decreto N° 510/011 de 30.12.011, establece:

"Imputación de utilidades y dividendos distribuidos por contribuyentes del IRAE.- Los dividendos y utilidades distribuidos correspondientes a resultados acumulados de ejercicios iniciados antes del 1° de julio de 2007, no estarán gravados por el impuesto que se reglamenta. A tal fin, los dividendos o utilidades distribuidos se imputarán en primer lugar a dichos resultados acumulados.

A los solos efectos de lo dispuesto en el inciso anterior, el concepto de resultados acumulados comprenderá a las ganancias y pérdidas contables acumuladas sin asignación específica, a las reservas legales, a las estatutarias y en general a todas aquellas creadas de acuerdo al artículo 93° de la Ley N° 16.060 de 4 de setiembre de 1989, generadas en los ejercicios iniciados antes del 1° de julio de 2007"

La normativa citada refiere a resultados acumulados comprendiendo las ganancias y pérdidas contables generadas en los ejercicios iniciados antes del 1°.07.2007. Requiere entonces que a efecto de determinar el monto a distribuir por concepto de dividendos y utilidades -no gravados por IRPF- se consideren los resultados contables de la empresa atendiendo el año en que éstos fueron generados.

Pero ello no habilita a realizar un ajuste por variaciones en el poder adquisitivo de la moneda al año en que se proceda a la distribución efectiva de las reservas, en el caso de la consulta al año 2011.

Dicho criterio es el establecido en la Consulta N° 5.400 de 1°.11.010 (Bol. 450) en la que se respondió que a los efectos de considerar gravada la distribución de utilidades debe atenderse el momento de su generación, sobre la base de los criterios contables aplicados por la sociedad.

Y finalmente por Consulta N° 3.557 de 14.06.996 (Bol. 277), analizando la aplicabilidad de las normas contables en materia fiscal, se señaló que: "...las normas NICS de contabilidad no son de aplicación a los efectos fiscales en forma íntegra. ............. Esto significa que estas normas deben ser utilizadas a los efectos de la Ley N° 16.060, pero no derogan ni sustituyen las disposiciones fiscales aplicables para la liquidación de impuestos", extremos que resultan trasladables a la presente consulta.

En conclusión, no corresponde ajustar por inflación los resultados acumulados al momento de la distribución efectiva de los dividendos y utilidades. Los resultados a considerar serán los que surgen de los estados contables de la empresa en el año en que se generaron.

24.07.012 - El Sub Director General de la D.G.I., acorde.

BOLETÍN N° 470