Dación en pago de inmuebles: tratamiento fiscal completo

¿Qué es la dación en pago de inmuebles?

La dación en pago es una figura jurídica que permite cancelar una deuda entregando un bien diferente al dinero. En el ámbito inmobiliario, es común que se utilice para pagar terrenos o propiedades entregando unidades de vivienda terminadas. Esta operación genera importantes implicancias tributarias que deben ser consideradas cuidadosamente.

Impuestos que se generan en estas operaciones

Las operaciones de dación en pago de inmuebles pueden generar los siguientes tributos:

• Impuesto a las Transmisiones Patrimoniales (ITP): Se genera en cada transmisión de dominio
• Impuesto a la Renta de las Personas Físicas (IRPF): Sobre las ganancias obtenidas en las ventas
• Impuesto a las Rentas de las Actividades Económicas (IRAE): Si la actividad es habitual y empresarial

Momento de generación del IRPF

Un aspecto fundamental es que el IRPF se genera al momento de la promesa de venta, no al recibir efectivamente el pago. Según establece el artículo 20° del Título 7 del T.O. 1996, la persona física debe abonar el IRPF de acuerdo al precio pactado en el compromiso de compraventa, independientemente de la forma de pago acordada.

Esto significa que aunque el 80% del precio se pague mediante la entrega de unidades, el impuesto se calcula sobre el precio total acordado en el contrato inicial.

Determinación del costo fiscal de las unidades recibidas

Para las unidades recibidas mediante dación en pago, el costo fiscal se determina considerando:

• Valor real vigente: El valor de mercado de cada unidad a la fecha de la dación en pago
• Actualización: Se aplica la actualización correspondiente según el artículo 20° del Título 7 T.O. 1996
• Base normativa: Artículos 25° del Título 7 T.O. 1996, 32 del Decreto N° 148/007 y 73 del Decreto N° 150/007

Error común: valuación como renta en especie

Un error frecuente es considerar que las unidades recibidas deben valuarse aplicando las normas de renta en especie. La DGI aclara que esto no es correcto. El valor a considerar es el valor real de mercado vigente al momento de la dación en pago.

Cuándo aplica IRAE en lugar de IRPF

Si la enajenación de inmuebles se realiza de forma habitual, estas rentas podrían estar alcanzadas por el IRAE como rentas asimiladas a las empresariales, conforme al artículo 4° del Título 4 del T.O. 1996. En este caso, no aplicaría el tratamiento de IRPF descrito anteriormente.

Cronología fiscal de la operación

Para comprender mejor el tratamiento fiscal, analicemos la secuencia típica:

1. Compromiso de compraventa: Se genera ITP e IRPF sobre el precio total acordado
2. Dación en pago: Se genera ITP por la transmisión de las unidades
3. Venta posterior de unidades: Se genera IRPF e ITP, usando como costo el valor real actualizado de la dación

Recomendaciones prácticas

• Documentar valores: Mantener constancia del valor de mercado de las unidades al momento de la dación
• Asesoramiento profesional: Estas operaciones requieren análisis específico de cada caso
• Planificación fiscal: Considerar las implicancias tributarias antes de estructurar la operación
• Actualización de valores: Aplicar correctamente los índices de actualización al costo de las unidades

Texto completo de la consulta

COMPROMISO DE COMPRAVENTA DE TERRENO CON MEJORAS, ADQUISICIÓN DE UNIDADES TERMINADAS MEDIANTE DACIÓN DE PAGO Y SU POSTERIOR VENTA – IRPF – ITP – IRAE – MONTO IMPONIBLE, DETERMINACIÓN.

Una persona física consulta cuál es la forma de determinación de los montos imponibles para el cálculo de los impuestos que se generan a su respecto en las operaciones que describe, manifestando que:

1- En enero de 2015 firmó un compromiso de compraventa de un terreno propio con mejoras (terreno, esqueleto y permisos de construcción) por un precio. Ese precio el promitente comprador se comprometía a abonarlo, un 20% en efectivo, y el restante 80% mediante la entrega de unidades terminadas que se valuaron al valor de mercado que tendrían de estar terminadas.

2- El 18 de diciembre de 2015 se firmó un documento de dación en pago, transfiriéndose la propiedad y posesión de las unidades identificadas, consignándose el valor estimado de cada una de las unidades, que se había pactado.

3- Entre marzo de 2016 y agosto de 2018 se procede a la venta de distintas unidades recibidas en pago.

El consultante indica que los impuestos que se le generan son: Impuesto a la Renta de las Personas Físicas (IRPF) e Impuesto a las Trasmisiones Patrimoniales (ITP) por la venta del terreno, ITP por las unidades por la dación en pago, e IRPF e ITP por la venta de unidades; y adelanta opinión expresando que:

a) Si bien el contrato de compraventa fija un precio de venta del terreno, inmediatamente surge la forma de pago (20% al contado y 80% mediante la entrega de unidades); por lo que entiende que se debe establecer un precio de venta del terreno desde el punto de vista fiscal que contemple el monto pagado en efectivo como tal pero que las unidades las valúe por la norma específica de renta en especie. Llegando de esa forma al precio total, al que deberá deducirse el costo del terreno para obtener la base imponible del IRPF en cabeza propia.

b) Cuando las unidades se vendan deberá aplicarse nuevamente la norma de valuación prevista para rentas en especie para fijar el costo de venta de las mismas.

En lo referente al ITP se comparte con el consultante que el mismo se generó en el compromiso de enajenación del terreno con mejoras de enero de 2015, en las enajenaciones de los inmuebles por dación en pago de 18 de diciembre de 2015 y en las ventas de las unidades recibidas realizadas entre marzo de 2016 y agosto de 2018, todo ello conforme a lo dispuesto por el artículo 1° del Título 19 del T.O.1996.

En lo que respecta al IRPF, esta Comisión de Consultas no comparte la opinión del consultante. En efecto, referente al compromiso de compraventa del terreno del año 2015, el compareciente debió abonar el IRPF acorde al precio de la promesa pactado en dicho contrato conforme a lo dispuesto por el artículo 20° del Título 7 del T.O. 1996.

En lo que respecta al costo fiscal de cada unidad de las que se enajenaron entre marzo de 2016 y agosto de 2018 esta Comisión de Consultas considera que en virtud de que las mismas fueron adquiridas mediante dación en pago, se deberá considerar el valor real vigente de cada unidad a la fecha de dicha operación conforme a las disposiciones de los artículos 25° del referido Título 7 T.O. 1996, 32 del Decreto N° 148/007 de 26.04.007, y 73 del Decreto N° 150/007 de 26.04.007 literal b). A dicho valor real se le deberá aplicar la correspondiente actualización conforme a lo establecido por el literal B) del referido artículo 20° del Título 7 T.O. 1996.

Lo dicho precedentemente es para el caso de que las rentas obtenidas no constituyan rentas comprendidas en el hecho generador del Impuesto a las Rentas de las Actividades Económicas (IRAE) por tratarse de rentas asimiladas a las empresariales, en virtud de la habitualidad en la enajenación de los inmuebles de conformidad a lo establecido por el artículo 4° del Titulo 4 del T.O. 1996.

30.11.020 - La Directora General de Rentas, acorde.