Costo fiscal en compraventa con partición con soulte total: IRPF e IRNR

Cuando un inmueble tiene como antecedente una partición con soulte total, surge una pregunta clave: ¿cómo se calcula el costo fiscal al momento de venderlo? La DGI se expidió sobre este punto, aclarando el tratamiento tanto para el IRPF como para el IRNR. A continuación te explicamos qué implica esta situación y cuáles son las reglas que aplican.

¿Qué es una partición con soulte total?

En el ámbito del derecho civil uruguayo, una partición es el acto por el cual los copropietarios de un bien (por ejemplo, herederos) dividen entre sí ese patrimonio. La soulte es la compensación en dinero que recibe uno de los copartícipes cuando otro se queda con la totalidad o con más del bien.

Cuando la soulte es total, significa que un copartícipe recibe íntegramente el bien inmueble, mientras que el otro (o los otros) recibe dinero como compensación equivalente a su cuota parte. Civilmente, este acto suele considerarse declarativo (no traslativo de dominio), pero fiscalmente la DGI le da un tratamiento diferente.

El enfoque tributario: una enajenación a todos los efectos

Aquí está el punto central de esta consulta. El artículo 5, inciso 2° del Decreto N° 252/998, reglamentario del Impuesto a las Transmisiones Patrimoniales (ITP), establece expresamente:

"También se consideran enajenaciones las particiones, cualquiera sea su origen, con soulte total."

Esto significa que, sin importar el origen de la partición (sucesión, sociedad conyugal, condominio, etc.), desde el punto de vista tributario la DGI trata la partición con soulte total como una compraventa. En consecuencia:

• El copartícipe que recibe la soulte (el dinero) actúa como vendedor.
• El copartícipe al que se le adjudica el bien actúa como comprador.
• La soulte recibida equivale al precio de venta de la cuota parte transmitida.

¿Cómo se determina el costo fiscal en cada porción del inmueble?

Una vez que el adquirente del bien (quien pagó la soulte y se quedó con el inmueble) decide venderlo posteriormente, debe calcular el costo fiscal de forma diferenciada según el origen de cada parte del bien:

• La cuota parte correspondiente a la soulte total: dado que se trató tributariamente como una enajenación, el costo fiscal de esa porción será el valor pagado en esa partición (la soulte). No importa cuál fue el origen original de la partición.
• La cuota parte que ya le correspondía al adquirente (la que no provino de la soulte): el costo fiscal de esa porción sigue el tratamiento establecido en la Consulta N° 4.906, según el origen de esa cuota (herencia, compra previa, etc.).

En definitiva, el inmueble queda con un costo fiscal "partido": una parte valuada como enajenación (la soulte) y otra parte valuada según su propio antecedente jurídico.

Aplicación al IRPF e IRNR

La renta obtenida al vender el inmueble estará gravada por:

• IRPF, si el enajenante es una persona física residente en Uruguay, de acuerdo al artículo 17 del Título 7 del TO 1996. El resultado se calcula conforme al artículo 20 del mismo Título.
• IRNR, si el enajenante es un no residente. El artículo 2 del Título 8 del TO 1996 establece que en lo no previsto expresamente por la normativa del IRNR, se aplican con carácter general las normas del IRPF.

Por lo tanto, el criterio de determinación del costo fiscal descripto más arriba aplica de forma idéntica tanto para residentes como para no residentes.

Ejemplo práctico

Imaginá que dos hermanos, Ana y Bruno, heredan un apartamento en condominio. Al momento de la partición, Bruno se queda con el 100% del inmueble y le paga a Ana USD 80.000 como soulte total por su 50% de la propiedad.

Años después, Bruno decide vender el apartamento. Para calcular el costo fiscal:

• 50% que ya era de Bruno (su cuota hereditaria): el costo se determina según las reglas de la Consulta N° 4.906 (valor del bien al momento del fallecimiento del causante, ajustado según corresponda).
• 50% que adquirió de Ana mediante la soulte: el costo fiscal es USD 80.000, ya que fue una enajenación a todos los efectos tributarios.

Con ambos costos definidos, Bruno podrá calcular correctamente la ganancia gravada por IRPF y liquidar el impuesto que corresponda.

¿Por qué importa entender bien esto?

Aplicar incorrectamente el costo fiscal puede generar una mayor o menor base imponible para el IRPF o IRNR, con las consecuentes diferencias en el impuesto a pagar. Un error frecuente es tratar toda la propiedad con un solo criterio de valuación, sin distinguir el origen de cada cuota parte, lo que puede derivar en omisiones o pagos en exceso.

Si estás en una situación similar, es fundamental analizar el antecedente documental de cada porción del inmueble antes de calcular la renta.

Texto completo de la consulta

CONSULTA N° 5.097

COMPRAVENTA CON ANTECEDENTE DE PARTICIÓN CON SOULTE TOTAL – IRPF – IRNR – DETERMINACIÓN DEL COSTO FISCAL.

Se consulta sobre la aplicabilidad de las normas del Impuesto a las Rentas de las Personas Físicas (IRPF) o Impuesto a la Renta de los No Residentes (IRNR), en lo referente a la determinación del costo fiscal en el caso en que exista una partición con soulte total como antecedente.

En el entendido que el enajenante sea una persona física residente, la renta obtenida por la enajenación del bien inmueble estará alcanzada por el IRPF, en la medida que se cumple con lo establecido en el artículo 17 del Título 7 del TO 1996. El resultado de dicha transacción se determinará de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 20 del mismo Título.

Esta Comisión de Consultas ya se ha expedido en Consulta N° 5.100, en la misma se hace referencia al segundo inciso del artículo 5 del Decreto N° 252/998 de 16.09.998, reglamentario del ITP, que establece que "También se consideran enajenaciones las particiones, cualquiera sea su origen, con soulte total". La misma se transcribe parcialmente:

"El Dto. 252/998 aplica al caso entendiendo que sin perjuicio que desde el punto de vista civilista pueda sostenerse que el contrato de partición con soulte total es un acto declarativo, desde el punto de vista tributario se considera que es un acto de enajenación.

Al considerarse un acto de enajenación se encuentra comprendido en el art. 1° del Título 19 del TO 1996, por lo que se liquida el impuesto considerando vendedor al copartiente que recibió la soulte, y adquirente o adquirentes a los que le fueron adjudicados los bienes. El copartiente al que se le adjudica la soulte recibe la misma en carácter de "precio". La transmisión opera sobre la cuota parte en que interviene el copartiente en dicha partición, cualquiera sea su origen."

Por lo tanto, no importará el origen de la partición para determinar el costo fiscal de la cuotaparte del inmueble que corresponde a la soulte total ya que la misma se considerará como una enajenación. Asimismo, el costo fiscal de la cuotaparte del inmueble adjudicado en dicha partición que no corresponde a la soulte seguirá el tratamiento establecido en la Consulta N° 4.906 (Bol. 416).

Lo anterior también es de aplicación al Impuesto a la Renta de los No Residentes (IRNR). El artículo 2 del Título 8 del TO 1996 establece que en lo no dispuesto expresamente por la reglamentación del IRNR se aplicarán con carácter general las normas del IRPF.

19.02.009 – El Director General de Rentas, acorde.