Costo de adquisición en inmuebles recibidos como pago por no residentes

El problema planteado

Una situación compleja surge cuando un residente fiscal uruguayo adquiere inmuebles de una entidad constituida en Panamá, especialmente cuando esos bienes fueron originalmente recibidos por la entidad panameña como pago por entrega de bienes en lugar de mediante una compraventa tradicional.

¿Cuál es el costo de adquisición que debe considerarse a efectos fiscales cuando se pretende enajenar estos inmuebles? Esta consulta tributaria resuelve una situación práctica donde:

• Una persona jurídica panameña recibió cinco fracciones de campo como pago por entrega de bienes
• Posteriormente, un argentino adquirió una cuota parte indivisa de estos inmuebles bajo el amparo del literal T) del artículo 15° del Título 8 TO 1996
• Ahora pretende enajenar dichos bienes

Marco normativo aplicable

El caso se rige por el literal T) del artículo 15° del Título 8 TO 1996, que establece una exoneración especial para ciertos casos de adquisiciones de inmuebles. Sin embargo, esta norma también define cómo debe determinarse el costo fiscal para futuras enajenaciones.

Las disposiciones relevantes incluyen:

• Artículos 20° y 25° del Título 7 del TO 1996
• Artículo 32 del Decreto N° 148/007
• Artículo 73 del Decreto N° 150/007
• Artículo 12° literal B) del Título 8 TO 1996

El criterio de la DGI: valor real sobre valor asignado

La DGI fue clara al rechazar la posición del consultante, quien sostenía que debía considerarse el valor asignado en el negocio original de "paga por entrega de bienes".

El organismo estableció que "atento a que no existe precio en el negocio por el cual la entidad constituida en Panamá adquirió los bienes, por haber recibido los mismos como pago", debe aplicarse el valor real vigente a la fecha de la operación.

"Deberá estarse al valor real vigente a la fecha de la operación de los bienes recibidos en pago por la persona jurídica constituida en Panamá y que se pretendan enajenar."

Diferencias con una compraventa tradicional

Es fundamental entender que cuando los bienes se reciben como pago en lugar de mediante compraventa:

• No existe un precio de adquisición tradicional que pueda tomarse como costo fiscal
• El valor asignado por las partes no necesariamente refleja el valor real de mercado
• La normativa fiscal requiere determinar el valor real independientemente del valor asignado

Cuándo se puede tomar "otro importe"

La DGI aclaró que la expresión "o se demostrara que corresponde tomar otro importe" del artículo 73 del Decreto N° 150/007 no se refiere a conveniencia económica.

Esta alternativa aplica únicamente cuando:

• Surgieron circunstancias posteriores a la adquisición
• Estas circunstancias están probadas y son relevantes
• Por ejemplo: mejoras realizadas al inmueble debidamente documentadas

Implicancias prácticas

Para quienes se encuentren en situaciones similares, es importante considerar:

1. Documentar el valor real: Será necesario determinar mediante tasación u otros medios el valor real del inmueble a la fecha en que la entidad no residente lo recibió como pago
2. Conservar documentación de mejoras: Si se realizaron mejoras posteriores, mantener toda la documentación para poder incorporarlas al costo fiscal
3. No basarse en valores asignados: El valor que las partes asignaron originalmente al bien no será determinante para el cálculo fiscal

Precedente jurisprudencial

La DGI hace referencia a la Consulta N° 6.161 que establece criterios similares, confirmando que la determinación del costo fiscal no es una cuestión de conveniencia económica sino de aplicación normativa objetiva basada en el valor real.

Texto completo de la consulta

CONSULTA Nº 6.199

PERSONA JURÍDICA PANAMEÑA, ADQUISICIÓN DE INMUEBLES - PAGA POR ENTREGA DE BIENES - INMUEBLES, VENTA POR NO RESIDENTE - IRNR - IRPF - COSTO DE ADQUISICIÓN.

I) La consulta.

Se realiza la presente consulta vinculante por parte de un residente fiscal argentino, expresando que:

a) En el año 2012 una persona jurídica constituida en Panamá recibió de una sociedad anónima cinco fracciones de campo con mejoras, en concepto de pago por entrega de bienes, habiéndose estimado de común acuerdo por las partes el valor de cada uno de los bienes enajenados.

b) El consultante adquirió en el año 2017 una cuota parte indivisa de dichos inmuebles, mediante contrato de compraventa celebrado con la persona jurídica constituida en Panamá, al amparo de lo dispuesto por el literal T) artículo 15º del Título 8 TO 1996.

c) Pretende enajenar los bienes inmuebles que recibió en común y pro indiviso con otras personas y que le fueron asignados mediante la compraventa referida.

Se consulta sobre la forma en que debe computarse el costo de adquisición de los bienes que se recibieron al amparo de lo establecido por el literal T) artículo 15º del Título 8 TO 1996 al momento de su eventual enajenación, a efectos de gravar la renta derivada de tal operación.

Adelanta su opinión en el sentido que para determinar el valor del bien que se pretenda enajenar debe considerarse el valor que le fuera asignado en el negocio de "Paga por entrega de bienes" suscrito entre la sociedad anónima y la persona jurídica constituida en Panamá, lo que fundamenta en que:

a) resulta de aplicación las disposiciones de los artículos 20º y 25º del Título 7 del Texto Ordenado de 1996, 32 del Decreto Nº 148/007 de 26.04.007, 73 del Decreto Nº 150/007 de 26.04.007 y 2º del Título 8 del referido Texto Ordenado.

b) atendiendo a lo consagrado en el referido artículo 73 del Decreto Nº 150/007, el valor asignado en dicho negocio ("Paga por entrega de bienes") es el que debe tenerse en cuenta como costo de adquisición por así disponerlo el artículo literal T) 15º del Título 8 TO 1996 y por ser el valor asignado a cada chacra el que se corresponde con el valor de mercado de dichos inmuebles.

II) La respuesta.

No se comparte la opinión del consultante.

En virtud de lo señalado por el literal T) artículo 15º del Título 8 TO 1996 el costo fiscal a efectos de determinar la renta originada en trasmisiones patrimoniales de bienes cuya adquisición haya sido exonerada por dicha norma, estará constituido por el valor de adquisición de las entidades constituidas en jurisdicciones o países de baja o nula tributación.

Atento a que no existe precio en el negocio por el cual la entidad constituida en Panamá adquirió los bienes, por haber recibido los mismos como pago, y en mérito a lo dispuesto por los artículos 12º literal B) y 15º literal T) del Título 8 , 20º y 25º del Título 7, ambos del Texto Ordenado 1996, 32 del Decreto Nº 148/007 y 73 del Decreto Nº 150/007, deberá estarse al valor real vigente a la fecha de la operación de los bienes recibidos en pago por la persona jurídica constituida en Panamá y que se pretendan enajenar.

Además, es trasladable al caso la respuesta dada en la Consulta Nº 6.161 de 11.09.018 (Bol. Nº 544) en la cual se indica: "(…) El término del literal b) del artículo 73 del Decreto Nº 150/007: "o se demostrara que corresponde tomar otro importe", no refiere a que al contribuyente le convenga o no económicamente utilizar como base el valor real u otro.

Es decir, no se trata de un tema de conveniencia al momento de la venta desde el punto de vista económico, sino que se refiere a que después de adquirido el bien hayan surgido circunstancias probadas y relevantes de que impliquen tomar un valor distinto al valor real (valor de adquisición) como, por ejemplo, que se hayan realizado mejoras en el mismo. En tal caso, la normativa permite (inciso cuarto del artículo 20º Título 7 TO 1996) incorporar al valor fiscal (costo de adquisición actualizado) el costo de las mejoras debidamente documentadas al momento de la factura respectiva (también actualizadas). En dicho caso, podría sumar al valor real el costo de dichas mejoras y, por eso, se trataría de una situación en que quedaría demostrado que "corresponde tomar otro importe".

En definitiva, siendo la previsión normativa aplicable ajena al ámbito de la conveniencia económica y, no existiendo en el caso planteado circunstancias posteriores al momento de la adquisición que ameriten tomar otro importe, se deberá tomar como valor de adquisición el valor real del inmueble."

01.03.019 - El Sub Director General de la DGI, acorde.