Contratos de crédito de uso: cuándo se asimilan a compraventa en IVA

El problema: ¿arrendamiento o compraventa?

Los contratos de crédito de uso generan frecuentes consultas sobre su tratamiento tributario. En este caso, una empresa fabricante de hábitats modulares prefabricados consultó sobre la tasa de IVA aplicable y el momento del hecho generador en este tipo de operaciones.

La empresa planteaba comercializar estos hábitats mediante contratos donde el cliente paga una entrega inicial y 120 cuotas mensuales, con opción de compra al final mediante el pago de un valor residual.

Criterio de la DGI: prevalece la realidad económica

La Dirección General Impositiva aplicó el principio de realidad económica por sobre la forma jurídica del contrato. Para determinar si se trata de un arrendamiento o una compraventa, la DGI se basa en:

• Ley N° 16.072 (contratos de leasing financiero)
• Resolución DGI N° 256/981 (otros contratos similares)

La regla del 75%: clave para la clasificación

Según la Resolución DGI N° 256/981, un contrato se asimila a compraventa cuando el valor residual de la opción de compra es:

Inferior al 75% del valor del bien amortizado en el plazo del contrato, considerando la amortización normal según la vida útil probable del bien.

En el caso consultado, como el valor residual cumplía esta condición, la operación se clasificó como compraventa desde el inicio.

Consecuencias tributarias de la clasificación

Al considerarse compraventa de bienes muebles, las implicancias son:

• Hecho generador: Se configura con la entrega del bien (no mensualmente)
• Tasa de IVA: 22% (tasa general para bienes muebles)
• Base imponible: El valor total de la operación

Diferencias con el arrendamiento

Si se hubiera tratado de un verdadero arrendamiento, el tratamiento sería diferente:

• Hecho generador mensual con cada cuota
• IVA sobre cada pago periódico
• Posible aplicación de tasa diferencial

Otros casos de asimilación a compraventa

La normativa establece que también se asimilan a compraventa los contratos donde la opción de compra se ejerce:

• Sin pago de valor residual
• Con obligación del tomador de hacerse cargo del valor residual
• Cuando el tomador debe soportar pérdidas o beneficiarse de ganancias en la venta

Recomendaciones para empresas

Si tu empresa maneja este tipo de contratos, es fundamental:

1. Analizar el valor residual antes de estructurar la operación
2. Considerar el impacto del IVA en el flujo de caja
3. Documentar adecuadamente la naturaleza del contrato
4. Consultar con un profesional antes de implementar nuevas modalidades

Texto completo de la consulta

COMERCIALIZACIÓN DE HÁBITATS MODULARES PREFABRICADOS - CONTRATOS DE CRÉDITO DE USO - IVA - TASA APLICABLE - HECHO GENERADOR, CONFIGURACIÓN.

Una empresa residente, dedicada al diseño y fabricación de hábitats modulares prefabricados, se presenta al amparo del artículo 71 del Código Tributario, a consultar el tratamiento tributario frente al Impuesto al Valor Agregado (IVA) aplicable a la comercialización de los mismos.

Dichos hábitats modulares son estructuras prefabricadas en planta las que se colocan sobre una base de hormigón que permite su montaje y desmontaje, permitiendo el retiro de las mismas sin afectar el terreno.

La operativa se realizará a través de contratos de crédito de uso, mediante los cuales se otorga el uso y goce de los referidos hábitats a cambio de una contraprestación. Esta última, consiste en una entrega inicial y una serie de pagos mensuales, iguales y consecutivos durante 120 meses. Como es habitual en esta clase de acuerdos, se establece que, al término del período estipulado en el mismo, se podrá ejercer la opción de compra del bien, mediante el pago de un valor residual. En caso de no ejercerse la opción de compra, se deberá restituir el bien en las mismas condiciones en que lo recibió, con el desgaste lógico por el uso.

Se consulta:

a) Qué tasa de IVA resulta aplicable a los pagos periódicos efectuados durante la vigencia del contrato.

b) En qué momento se verifica el hecho generador de dicho impuesto.

Adelanta opinión manifestando que los pagos a efectuarse en el marco del contrato, estarían gravados a la tasa básica del IVA, ya que se trata de bienes muebles. En segundo lugar, dado que la situación se asemeja (hasta el momento en que eventualmente tenga lugar el ejercicio de la opción de compra) a una hipótesis de arrendamiento, entiende que el hecho generador del impuesto se verifica con el devengamiento del mismo. Por lo tanto, entiende que el hecho generador se verifica mensualmente durante todo el transcurso del contrato y hasta el eventual ejercicio de la opción de compra por parte del cliente, en cuyo caso dicha compraventa habría de instrumentarse y facturarse en los términos correspondientes.

No se comparte la opinión adelantada.

Esta Administración ya se ha expedido al respecto en la Consulta N° 4.811 de 17.01.008 (Bol. N° 416), la que se transcribe parcialmente:

"En primer lugar cabe señalar que en materia tributaria se ha entendido que en virtud de las distintas modalidades de contratos de leasing, deberá atenderse a la realidad económica para determinar si dichos contratos se asimilan a una compraventa o a un arrendamiento, tal solución ha sido plasmada en la Resolución DGI N° 256/981 de 28.07.981 y en la Ley N° 16.072 de 9 de octubre de 1989.

En ambas normas se fijan las pautas para establecer cuando el contrato de leasing se debe asimilar a una compra venta o a un arrendamiento.

Por lo tanto atendiendo a la realidad material del negocio se deberá determinar ante que tipo de contrato nos encontramos.

A tales efectos se consideran contratos asimilables a compraventa:

- los que verifican las condiciones dispuestas en el artículo 39 de la Ley N° 16.072 (si se trata de un contrato en el marco de dicha ley),

- los que cumplan las condiciones dispuestas en el numeral 1° de la Resolución DGI N° 256/981 (para contratos no regulados por la Ley N° 16.072)".

Se transcribe el numeral 1° de la Resolución antedicha:

"1°.-Los contribuyentes que cedan el uso de bienes propios a terceros, a cambio de un precio, incluirán el valor de esos bienes dentro de su activo fijo.

No obstante, los dadores de bienes para uso de terceros computarán el saldo actualizado de las prestaciones a recibir como activo circulante de acuerdo a lo dispuesto en esta resolución cuando el contrato celebrado con el tomador del bien estableciera que este último tiene opción para adquirir dicho bien en cualquiera de estas condiciones:

a) Mediante el pago de un valor residual cuyo monto sea inferior al 75% del valor del bien amortizado en el plazo del contrato. La amortización a considerar será la normal atendiendo la vida útil probable del bien, con exclusión de cualquier régimen de amortización acelerada.

b) Sin pago de valor residual.

c) Mediante el pago de un valor residual, cualquiera fuera su cuantía, siempre que se imponga al tomador la obligación de hacerse cargo de su monto y/o de soportar la pérdida o beneficiarse de la ganancia que resultara de comparar el precio de venta y el valor residual.

......"

Por todo lo expuesto, se concluye que:

De acuerdo al modelo de contrato de leasing presentado, se cumple la condición a) de la resolución transcrita (valor residual inferior al 75% del valor del bien entregado). Por lo tanto, la operación se asimilará a una compra-venta de bienes muebles cuyo hecho generador ocurrirá con la entrega de dichos bienes y la tasa aplicable para el IVA será del 22%.

20.06.019 - El Sub Director General de la DGI, acorde.