Consorcios extranjeros en Uruguay: establecimiento permanente y IRAE

Introducción

Cuando empresas extranjeras se asocian en consorcios para prestar servicios en Uruguay, surgen importantes interrogantes tributarias. La Consulta Tributaria 5916 de la DGI analiza un caso paradigmático: un consorcio formado por empresas alemana, francesa y brasilera para servicios de consultoría en el diseño de una presa.

El caso planteado

El consorcio está compuesto por tres empresas extranjeras que prestarán servicios de consultoría durante 14 meses. Las características del proyecto incluyen:

• Empresa francesa: Diseño de estructura de presa (14 meses, con subcontratista local)
• Empresa brasilera: Estudios ambientales e hidrológicos (14 meses, con subcontratista local)
• Empresa alemana: Diseño de obras de control hidráulico (2,5 meses, sin subcontratista)

Un aspecto clave es que se establecerá una oficina de proyecto a través del subcontratista local, pero ninguna empresa extranjera movilizará personal propio por más de 180 días.

Naturaleza jurídica del consorcio

La DGI establece que los consorcios que se ajusten a las pautas de la Ley N° 16.060 (artículos 501° a 509°) no se constituyen en contribuyentes del IRAE como entidad. Esto significa que cada integrante del consorcio debe analizarse individualmente para determinar sus obligaciones tributarias.

Configuración de establecimiento permanente

Empresas francesa y brasilera

La DGI concluye que estas empresas sí configuran establecimiento permanente en Uruguay, específicamente bajo la figura de "Establecimiento Permanente de Servicios" prevista en el apartado II del inciso tercero del artículo 10° del Título 4 del TO 1996.

Las consecuencias son:

• Quedan sujetas al IRAE sobre sus rentas de fuente uruguaya
• Cada establecimiento permanente se constituye en contribuyente independiente
• Deben computar únicamente las rentas efectivamente vinculadas a la actividad del consorcio en el país

Empresa alemana: aplicación del convenio bilateral

Para la empresa alemana aplica el Convenio entre Uruguay y Alemania para evitar la doble imposición. La DGI señala que:

• Los servicios técnicos y de asesoramiento se consideran remuneraciones bajo el artículo 7° del Convenio
• Solo serán gravables en Uruguay si existe establecimiento permanente
• La información aportada no permite determinar si se configura establecimiento permanente

Aspectos prácticos a considerar

Inscripción y obligaciones formales

Las empresas francesa y brasilera deberán:

• Inscribirse en el RUC como contribuyentes del IRAE
• Presentar declaraciones juradas correspondientes
• Cumplir con las obligaciones de información y documentación

Determinación de la renta gravable

Es fundamental aplicar correctamente los artículos 63 y 63 Bis del Decreto N° 150/007 para determinar qué rentas están efectivamente vinculadas al establecimiento permanente en Uruguay.

Papel del subcontratista local

Aunque existe subcontrato con empresa local, la DGI indica que la información no es suficiente para determinar si esto configura un "lugar fijo de negocios" o "agente dependiente" para efectos de establecimiento permanente.

Recomendaciones para casos similares

Ante situaciones de consorcios extranjeros, es recomendable:

• Analizar detalladamente la duración y naturaleza de las actividades de cada integrante
• Verificar la aplicabilidad de convenios para evitar doble imposición
• Documentar adecuadamente las funciones del subcontratista local
• Considerar la planificación tributaria desde el diseño del consorcio

Texto completo de la consulta

CONSORCIO CONSTITUIDO POR EMPRESAS EXTRANJERAS PRESTADOR DE SERVICIOS DE CONSULTORÍA - SUBCONTRATO CON EMPRESA LOCAL - IRAE - IRNR - ESTABLECIMIENTO PERMANENTE, VERIFICACIÓN - CONVENIO PARA EVITAR LA DOBLE IMPOSICIÓN - TRATAMIENTO TRIBUTARIO.

Un consorcio constituido por tres empresas extranjeras, una alemana, una francesa y una brasilera, se encuentra preparando una oferta para prestar servicios de consultoría para el diseño de una presa y sus componentes, a un contribuyente del Impuesto a las Rentas de las Actividades Económicas (IRAE). Si bien, gran parte de los diseños se elaborarán desde la casa matriz de cada empresa, se ha previsto un subcontrato con una empresa local que se encarga de los servicios de apoyo, ambientales, de investigación geológica, de levantamiento topográfico, entre otros.

La duración del contrato es de catorce meses, y la participación de las empresas se estima de la siguiente manera:

Empresa Francesa: Diseño estructura de presa - 14 meses - Sí, durante 14 meses - NO moviliza personal propio

Empresa Brasilera: Estudios ambientales e hidrológicos - 14 meses - Sí, durante los 14 meses - NO moviliza personal propio

Empresa Alemana: Diseño de obras de control hidráulico - 2,5 meses - NO - NO moviliza personal propio

El consorcio, a través del subcontratista, establecerá una oficina de proyecto para el personal del subcontrato local.

Se consulta en relación a la situación tributaria por parte de las empresas, y del consorcio como tal.

Respuesta:

La Dirección General Impositiva en Consulta N° 3.097 de 14.09.993 (Bol. 244), (criterio ratificado por la Consulta N° 4.762 de 15.06.009 (Bol. 433)), concluyó que los Consorcios que se ajustaran a las pautas establecidas en la Ley N° 16.060 de 4 de setiembre de 1989 (artículos 501° a 509°) no se constituían en contribuyentes del Impuesto a las Rentas de la Industria y Comercio (IRIC), en este sentido señaló: "La ley del Impuesto a las Rentas de la Industria y Comercio, además, sindica como contribuyentes a las sociedades, por lo que en un consorcio en el sentido estricto de la ley citada no cabe en esta categoría". Se partirá del supuesto que el Consorcio conformado por las empresas francesa, brasilera y alemana verificaría los extremos previstos en la Ley de Sociedades Comerciales, debiendo analizarse la situación frente al IRAE de cada uno de los integrantes.

Si bien, gran parte de los diseños se elaborarán desde la casa matriz de cada empresa, se ha previsto un subcontrato con una empresa local que se encarga de los servicios de apoyo, ambientales, de investigación geológica, de levantamiento topográfico, entre otros; asimismo se establecerá, a través del subcontratista, una oficina de proyecto para el personal del subcontrato local.

La información aportada por el consultante no resulta lo suficientemente precisa respecto a cómo adjudicar a las entidades no residentes las actividades realizadas por el subcontratista, extremo que no permite analizar la verificación o no de la existencia de un lugar fijo de negocios a través de la actividad del subcontratista (inciso primero del artículo 10° del Título 4 del TO 1996). Asimismo, no existen datos suficientes para concluir que las entidades no residentes verificarían un establecimiento permanente de conformidad con lo previsto en el inciso 5° del artículo 10° del Título 4 del TO 1996 (agente dependiente).

No obstante lo anterior, la información aportada por la consultante, sí permite concluir que las entidades francesa y brasilera verifican un establecimiento permanente en el país, al cumplir con el apartado II) del inciso tercero del citado artículo 10° (Establecimiento Permanente de Servicios), quedando las rentas de fuente uruguaya de cada establecimiento permanente sujetas a IRAE (numeral 4 del literal A) del artículo 3° del Título 4 del TO 1996)).

Cada establecimiento permanente se constituirá en contribuyente de IRAE (literal B) del artículo 9° del Título 4 del TO 1996), computándose las rentas que estén efectivamente vinculadas a la actividad del Consorcio en el país (inciso 2° del artículo 11° del Título 4 del TO 1996). A estos efectos deberá tener presente lo dispuesto en los artículos 63 y 63 Bis del Decreto N° 150/007 de 26.04.007.

A los efectos de determinar la situación de la empresa alemana se debe estar a lo dispuesto en el Convenio entre nuestro país y la República Federal de Alemania para evitar la doble imposición, ratificado por la Ley N° 18.844 de 25 de noviembre de 2011. Si bien no se han aportado suficientes datos por la consultante, se responderá entendiendo que la empresa es un residente fiscal en la República Federal de Alemania al cual le resulta aplicable el mencionado Convenio (artículos 1°; literal b) apartado 1) del artículo 3° y artículo 4°).

El literal c) del numeral 1) del adicional al artículo 7° contenido en el Protocolo al Convenio establece: "las remuneraciones de servicios técnicos, incluidos los estudios o proyectos científicos, geológicos o técnicos, o de contratos de construcción, incluidos los planos correspondientes, o de actividades de asesoramiento o supervisión se considerarán remuneraciones a efectos de la aplicación del Artículo 7 del Acuerdo".

A su vez el artículo 7° del citado Convenio señala en su apartado 1°: "Los beneficios de una empresa de un Estado Contratante solamente podrán someterse a imposición en este Estado, a no ser que la empresa realice su actividad en el otro Estado Contratante por medio de un establecimiento permanente situado en él. En este último caso los beneficios de la empresa serán gravables en el otro Estado, pero sólo en la medida en que puedan imputarse al establecimiento permanente situado en el mismo".

Por su parte el artículo 5° del Convenio define los extremos para la configuración de establecimiento permanente. La información aportada por la Consultante no resulta suficiente para determinar o no la existencia de un establecimiento permanente a través de un lugar fijo de negocios (apartado 1 del artículo 5° del Convenio) o de un agente dependiente (apartado 5 del artículo citado). En consecuencia, en caso que no se verifique la existencia de un establecimiento permanente de la empresa alemana en nuestro país, las rentas obtenidas por la prestación de los servicios de asesoramiento no serían gravables en Uruguay.