Venta de inmueble adquirido por promesa y prescripción: ITP e IRPF

La venta de un inmueble puede tener diferentes implicancias fiscales dependiendo de cómo fue adquirido originalmente. En esta nota analizamos un caso particular donde el vendedor había adquirido el inmueble de dos formas distintas: la mayor parte por promesa de venta y una pequeña fracción por prescripción adquisitiva.

El caso planteado

Un escribano consultó sobre los impuestos aplicables en la venta del 100% de un inmueble donde:

• 7/8 partes fueron adquiridas mediante promesa de compraventa (documento privado del 27/6/2012)
• 1/8 parte se adquirió por prescripción adquisitiva treintenaria (sentencia judicial del 20/6/2017)

En ambos casos se habían pagado los impuestos correspondientes en su momento.

Tratamiento del ITP (Impuesto a las Transmisiones Patrimoniales)

Para las 7/8 partes (promesa de venta)

La DGI confirmó que esta porción está exonerada de ITP. Según el artículo 7° literal A) del Título 19 del TO 1996, están exoneradas "las enajenaciones que se realicen en cumplimiento de promesas posteriores a la vigencia de la Ley N° 16.107, de 31 de marzo de 1990, que hubiesen pagado el impuesto creado por la misma".

Para la 1/8 parte (prescripción adquisitiva)

Esta porción sí genera ITP. La DGI explica que nos encontramos ante dos hechos generadores distintos e independientes:

1. La sentencia declarativa de prescripción adquisitiva (ya gravada)
2. La compraventa actual (también gravada)

No existe norma exoneratoria que cubra esta situación.

Tratamiento del IRPF (Impuesto a las Rentas de las Personas Físicas)

Para las 7/8 partes (promesa de venta)

Al igual que con el ITP, esta porción está exonerada de IRPF. El artículo 28 del Decreto N° 148/007 establece que no están gravadas las rentas derivadas de enajenaciones originadas en promesas respecto a las que ya se hubiera determinado la renta gravada.

Para la 1/8 parte (prescripción adquisitiva)

Esta porción sí genera IRPF por tratarse de un hecho generador distinto sin norma exoneratoria.

Determinación del costo fiscal

Un aspecto clave es cómo determinar el costo fiscal para calcular la ganancia gravada por IRPF en la 1/8 parte adquirida por prescripción:

Según el artículo 20° inciso 3° del Título 7 del TO 1996: "En el caso de que dicho inmueble hubiera sido adquirido sin precio, se aplicarán las normas del artículo 25 de este Título".

La prescripción adquisitiva constituye una adquisición "sin precio", por lo que se aplican los criterios de valuación del artículo 25° para determinar las rentas en especie.

Implicancias prácticas

Este caso ilustra la importancia de:

• Documentar correctamente las diferentes formas de adquisición de un inmueble
• Mantener registro del pago de impuestos en cada etapa
• Analizar cada porción del inmueble según su modo de adquisición original
• Aplicar valuaciones técnicas cuando no existe precio de adquisición

La complejidad de este tipo de operaciones requiere asesoramiento especializado para determinar correctamente las obligaciones tributarias aplicables.

Texto completo de la consulta

CONSULTA N° 6.120

COMPRAVENTA DE INMUEBLE ADQUIRIDO EN 7/8 AVAS PARTES PROMETIDAS EN VENTA POR DOCUMENTO PRIVADO Y EN 1/8 AVA PARTE POR PRESCRIPCIÓN ADQUISITIVA TREINTENARIA - ITP - IRPF - HECHO GENERADOR, CONFIGURACIÓN - COSTO FISCAL, DETERMINACIÓN.

I) La consulta

Un Escribano Público consulta cuáles son los impuestos que corresponde retener, o que resultan exonerados en la compraventa definitiva del 100% de un bien inmueble, cuyas 7/8 avas partes fueron prometidas en venta por documento privado de fecha 27 de junio de 2012, y la 1/8 ava parte restante, adquirida por el modo prescripción adquisitiva treintenaria de acuerdo a la obligación asumida por el promitente vendedor en el documento precitado.

Señala el consultante que se pagaron los impuestos correspondientes generados en la promesa de compraventa de las 7/8 avas partes del inmueble, así como los correspondientes a la prescripción adquisitiva de la 1/8 ava parte restante, la que fuera declarada en sentencia judicial dictada el 20 de junio de 2017.

II) La respuesta

II. i) Impuesto a las Trasmisiones Patrimoniales (ITP)

El artículo 1° del Título 19 del Texto Ordenado 1996, dispone que se encuentran gravados por el Impuesto a las Trasmisiones Patrimoniales, entre otros, las enajenaciones de bienes inmuebles, de los derechos de usufructo, de nuda propiedad, uso y habitación, las promesas de las enajenaciones referidas anteriormente y las cesiones de dichas promesas y las sentencias declarativas de prescripción adquisitiva de bienes inmuebles.

En dichos casos serán contribuyentes del impuesto, según lo establecido en el artículo 3°, los otorgantes y quienes hayan sido declarados propietarios en las sentencias declarativas de prescripción adquisitiva.

Por su parte el artículo 7° dispone en su literal A) que están exoneradas: "Las enajenaciones que se realicen en cumplimiento de promesas posteriores a la vigencia de la Ley N° 16.107, de 31 de marzo de 1990, que hubiesen pagado el impuesto creado por la misma".

Según lo señalado por el contribuyente en el caso en consulta, se abonaron los impuestos correspondientes a la promesa de compraventa que surge del documento privado de fecha 27 de junio de 2012, por tanto, la compraventa originada en dicha promesa correspondiente a las 7/8 avas partes del bien inmueble, se encuentra exonerada de ITP en virtud de lo dispuesto en el literal A) del artículo 7° del Título 19 del Texto Ordenado 1996.

En lo que refiere a la compraventa de la 1/8 ava parte restante del inmueble adquirida mediante el modo prescripción, la misma se encuentra gravada por ITP, dado que en este caso nos encontramos ante dos hechos generadores distintos e independientes (sentencia declarativa de prescripción adquisitiva y compraventa), ambos gravados por ITP, no existiendo norma exoneratoria alguna.

II. ii) Impuesto a las Rentas de las Personas Físicas, en adelante IRPF

El artículo 2° del Título 7 del Texto Ordenado 1996 establece que se encuentran comprendidas entre las rentas gravadas por dicho impuesto, los incrementos patrimoniales que determine la ley.

Asimismo el artículo 17° de la norma precitada señala que constituyen rentas por incrementos patrimoniales las originadas en la enajenación, promesa de enajenación, cesión de promesa de enajenación, cesión de derechos hereditarios, cesión de derechos posesorios y en la sentencia declarativa de prescripción adquisitiva, de bienes corporales e incorporales.

A su vez, el artículo 28 del Decreto N° 148/007 de 26.04.007 dispone que no estarán gravadas las rentas derivadas de enajenaciones de inmuebles originadas en promesas o cesiones de promesas respecto a las que ya se hubiera determinado la renta gravada de conformidad al artículo 20 del Título 7 del Texto Ordenado 1996.

La compraventa originada en la promesa de compraventa que surge del documento privado de fecha 27 de junio de 2012 correspondiente a las 7/8 avas partes del bien inmueble se encuentra exonerada de IRPF, en virtud de lo dispuesto en el artículo 28 del Decreto N° 148/007 respectivamente.

Por su parte la compraventa de la 1/8 ava parte restante del inmueble adquirida mediante el modo prescripción adquisitiva, se encuentra gravada por IRPF, en cuanto se trata de un hecho generador distinto y no existe ninguna norma que disponga la exoneración del pago del tributo.

El inciso primero del artículo 20° del Título 7 del Texto Ordenado de 1996 (referido al "Resultado de enajenaciones de inmuebles") establece que cuando se trate de la enajenación o promesa de enajenación de inmuebles, la renta derivada de dicha operación estará constituida por la diferencia entre el precio de la enajenación o de la promesa en su caso, o el valor determinado de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 25 de este Título según corresponda y la suma del costo fiscal actualizado del inmueble enajenado más el Impuesto a las Transmisiones Patrimoniales de cargo del enajenante.

A su vez en su inciso tercero establece en relación a la determinación del costo fiscal del inmueble enajenado, lo siguiente:

"En el caso de que dicho inmueble hubiera sido adquirido sin precio, se aplicarán las normas del artículo 25 de este Título."

La adquisición del inmueble mediante el modo prescripción adquisitiva, resulta alcanzada por dicha disposición normativa.

Por su parte, el artículo 25° del referido Título 7, expresa: "Rentas en especie.- El Poder Ejecutivo establecerá los criterios de valuación para los bienes y servicios recibidos en pago, por permuta y, en general para la determinación de las rentas en especie."