Trading internacional: alcance de exoneraciones de IRAE en Uruguay

Contexto normativo

Las actividades de trading internacional han cobrado gran relevancia en el panorama económico uruguayo. Con la modificación introducida por la Ley N° 19.149 al artículo 52° del Título 4 del Texto Ordenado 1996, surgieron interrogantes sobre el alcance de las exoneraciones del IRAE para estas operaciones.

El problema planteado

Una empresa dedicada al trading internacional consultó si las nuevas disposiciones le permitían acceder a una franquicia total en el IRAE cuando la mercadería ingresara a exclaves aduaneros nacionales, incluso si tenía destino al territorio nacional (respetando el límite del 5%).

La empresa operaba bajo el régimen de la Resolución DGI N° 51/1997, que establece un criterio ficto para determinar las rentas gravadas en operaciones de compraventa de mercaderías situadas en el exterior.

Criterio de la DGI

La DGI fue categórica en su respuesta: las actividades amparadas por la Resolución N° 51/1997 no quedan comprendidas en la exoneración del literal I) del artículo 52°.

Diferencias clave entre ambos regímenes

• Resolución N° 51/1997: Permite aplicar criterio ficto para rentas de operaciones donde la mercadería nunca ingresa al territorio uruguayo, pero parte de los factores generadores de renta se sitúan en el país
• Exoneración del art. 52°: Aplica a actividades desarrolladas totalmente desde el exterior o exclaves, donde la renta uruguaya se origina por el pasaje físico de mercadería por territorio nacional

Requisitos para la exoneración

Para acceder a la exoneración del literal I) del artículo 52°, deben cumplirse simultáneamente estas condiciones:

1. Las actividades deben desarrollarse íntegramente desde el exterior o en exclaves aduaneros
2. La mercadería debe ser extranjera sin origen ni destino en territorio aduanero nacional
3. Si tiene destino nacional, no puede superar el 5% del total de enajenaciones en exclaves durante el ejercicio

Limitaciones importantes

Servicios excluidos: La exoneración refiere exclusivamente a enajenaciones de mercaderías. Los servicios prestados a mercadería en tránsito (transporte, carga, descarga) no están amparados.

Implicancias prácticas

Esta consulta clarifica que no existe superposición entre ambos regímenes tributarios. Las empresas de trading internacional deben evaluar cuidadosamente:

• La naturaleza real de sus operaciones
• El lugar donde se desarrollan las actividades
• El origen y destino de las mercaderías
• Los porcentajes de operaciones con destino nacional

Es fundamental realizar un análisis caso por caso para determinar el régimen tributario más conveniente y aplicable según las características específicas de cada operación.

Texto completo de la consulta

CONSULTA N° 5.810

RENTAS DERIVADAS DE ACTIVIDADES DE TRADING INTERNACIONAL - IRAE - TRATAMIENTO TRIBUTARIO.

Una empresa que realiza operaciones de trading internacional de mercadería, liquidando el Impuesto a las Rentas de las Actividades Económicas (IRAE) de acuerdo al régimen previsto en la Resolución DGI N° 51/1997 de 19.03.997, consulta en forma no vinculante sobre el alcance del artículo 360° de la Ley N° 19.149 de 24 de octubre de 2013 (Ley de Rendición de Cuentas y Balance Presupuestal Ejercicio 2012).

La consultante entiende que a partir de la vigencia de la mencionada norma legal, las rentas derivadas de actividades de trading internacional, podrían encontrar una franquicia en el IRAE en la medida que pasarían a tener una exención total en caso que la mercadería ingresara a algún exclave aduanero nacional, incluso cuando las mercaderías tuvieran por destino el territorio aduanero nacional, siempre que no superen el tope previsto en la referida disposición.

Esta Comisión de Consultas no comparte la referida opinión. En efecto, la norma invocada por la consultante establece lo siguiente:

"Artículo 360°.- Sustitúyese el literal I) del artículo 52° del Título 4 del Texto Ordenado 1996, por el siguiente:

"I) Las provenientes de actividades desarrolladas en el exterior, y en los recintos aduaneros, recintos aduaneros portuarios, depósitos aduaneros y zonas francas, con mercaderías de origen extranjero manifestadas en tránsito o depositadas en dichos exclaves, cuando tales mercaderías no tengan origen en territorio aduanero nacional, ni estén destinadas al mismo. La exoneración será asimismo aplicable cuando las citadas mercaderías tengan por destino el territorio aduanero nacional, siempre que tales operaciones no superen en el ejercicio el 5% (cinco por ciento) del monto total de las enajenaciones de mercaderías en tránsito o depositadas en los exclaves, que se realicen en dicho período. En tal caso será de aplicación al importador el régimen de precios de transferencia.

Si se superase el límite a que refiere el inciso anterior, la exoneración será aplicable exclusivamente a las operaciones con mercaderías no destinadas al territorio aduanero nacional".

Si bien se reconoce que la modificación efectuada por la Ley N° 19.149, al eliminar la referencia a "entidades no residentes", condujo a posicionar en igualdad de condiciones a las referidas entidades y a los residentes; dado que el universo de actividades a las que resulta aplicable continúa siendo el mismo, no corresponde concluir que quedan comprendidas aquellas amparadas en la Resolución DGI N° 51/1997.

En efecto, el régimen de la Resolución DGI N° 51/1997, establece la opción de aplicar un criterio ficto para la determinación de las rentas gravadas por el IRAE, en el caso de operaciones de compraventa de mercaderías situadas en el exterior y que no tengan por origen ni destino el territorio nacional, cuando parte de alguno o de ambos factores aplicados en la generación de la renta, se sitúe en el país, lográndose así rentas "de fuente mixta" o "de actividades internacionales" aún cuando en ningún momento la mercadería transada podrá ingresar al territorio político uruguayo.

En cambio, la franquicia invocada alcanza a las rentas provenientes de actividades desarrolladas en su totalidad desde el exterior o desde algunos de los exclaves referenciados, y siempre que la renta de fuente uruguaya se origine fundamentalmente a partir del pasaje de la mercadería por territorio nacional.

En definitiva, la exoneración prevista en el literal I) del artículo 52° del Título 4 del TO 1996, resultará aplicable siempre que se verifiquen simultáneamente las siguientes condiciones:

• las actividades sean desarrolladas en su totalidad desde el exterior o en algunos de los mencionados exclaves.
• se trate de mercadería extranjera que no tenga por origen ni destino el territorio aduanero nacional, o incluso teniendo dicho destino no supere el límite previsto en la misma disposición.

Por tanto, esta Comisión de Consultas considera que, el ámbito de aplicación de la exoneración del literal I) del artículo 52° del Título 4 del Texto Ordenado 1996, con la redacción dada por la Ley N° 19.149, no comprende a las actividades previstas por la Resolución DGI N° 51/1997.

Finalmente, debemos señalar que la mencionada disposición legal, refiere exclusivamente a las enajenaciones de mercaderías. Por consiguiente, aquellos servicios prestados a la mercadería que se encuentre en tránsito aduanero o depositada en dichos exclaves, tales como transporte, carga y descarga; no resultan amparados a la referida exoneración.

05.05.014 - El Sub Director General de la D.G.I., acorde.

BOLETÍN N° 492