Resolución DGI 488/023: IRAE y rentas de propiedad intelectual en grupos multinacionales

La Resolución N° 488/2023 de la DGI, dictada el 13 de marzo de 2023, establece los términos y condiciones para la aplicación de la Ley N° 20.095 (de 25 de noviembre de 2022) y del Decreto N° 395/022 (de 14 de diciembre de 2022), que introdujeron modificaciones relevantes en el Impuesto a las Rentas de las Actividades Económicas (IRAE), especialmente en lo referido a rentas derivadas de activos intangibles y la participación de entidades integrantes de grupos multinacionales.

Esta resolución resulta de interés para empresas uruguayas —o con presencia en Uruguay— que forman parte de grupos multinacionales y obtienen rentas por la explotación de marcas, patentes u otros activos intangibles.

¿Qué rentas quedan comprendidas?

La resolución aclara el alcance de las rentas de fuente uruguaya vinculadas a la enajenación o utilización económica de marcas fuera del territorio nacional. El criterio central es el siguiente:

• Las rentas derivadas de marcas explotadas fuera de Uruguay solo serán de fuente uruguaya cuando sean obtenidas por una entidad integrante de un grupo multinacional.
• No quedan comprendidos en el numeral 7) del artículo 7° del Título 4 del T.O. 1996:
  • Los intereses fictos referidos en el literal I) del artículo 17 del mismo Título.
  • Las rentas originadas en diferencias de cambio, salvo que provengan de activos generadores de las rentas especiales (literales a) a d) del numeral 7)) o de marcas.

Esto delimita con claridad qué rentas entran al régimen especial y cuáles quedan fuera, evitando confusiones prácticas en la liquidación del IRAE.

Sustancia económica: ¿qué se entiende por "toma de decisiones estratégicas"?

Uno de los requisitos para acceder al tratamiento favorable del régimen es que la entidad posea sustancia económica en Uruguay. La resolución precisa que la condición de "toma de decisiones estratégicas necesarias" (literal b) del artículo 7° Ter del Título 4) refiere específicamente a:

Las decisiones relativas a la adquisición, tenencia o enajenación del activo generador de las rentas comprendidas en el numeral 7) del artículo 7° del Título 4 del T.O. 1996.

Esta definición es relevante porque delimita el tipo de actividad que debe realizarse efectivamente en Uruguay para cumplir con el requisito de sustancia, y no cualquier decisión de gestión general de la empresa.

Régimen especial para Sociedades Holding y tenedoras de inmuebles

La resolución establece una regla específica para entidades holding o tenedoras de bienes inmuebles, definiendo cuándo se considera que su actividad principal es adquirir y mantener participaciones o inmuebles sin actividad comercial sustancial:

• Cuando el promedio mensual de activos directamente asociados a esas actividades represente al menos el 75% del total de activos, durante la totalidad del período de tenencia.

Para estas entidades, se considerará que poseen adecuada sustancia económica si cumplen el requisito del literal a) del artículo 7° Ter (presencia física y recursos humanos en Uruguay). En cuanto a los recursos humanos, se entenderá cumplido el requisito cuando:

• La entidad posea la mayoría de sus recursos humanos residentes en Uruguay, debidamente calificados, o
• Al menos un director residente en Uruguay con las calificaciones adecuadas para su cargo, independientemente del vínculo funcional declarado ante el BPS.

Esta flexibilización para las holdings es una señal importante: no se exige un plantel numeroso, sino presencia calificada real en el país.

Declaraciones juradas: ¿qué hay que presentar y qué debe incluir?

La resolución regula dos tipos de declaraciones juradas anuales vinculadas a este régimen:

1. DJ de Ingresos Calificados

Debe presentarse por cada activo que haya generado ingresos calificados en el ejercicio e incluir:

• Identificación del activo, país y fecha de registro.
• Gastos y costos del numerador y denominador del cociente del artículo 3° Quater del Decreto N° 150/007.
• Monto de los ingresos calificados en el ejercicio.
• Declaración de no vinculación con prestadores no residentes cuyos gastos integran el numerador.
• Declaración de que los importes de gastos y costos cumplen los requisitos del Decreto N° 150/007.

2. DJ de Entidades Calificadas

Debe presentarse por cada categoría de activos generadores de rentas del numeral 7) e incluir:

• Monto de rentas devengadas en el ejercicio, discriminadas por apartado.
• Recursos humanos empleados mensualmente en Uruguay para administrar esos activos.
• Detalle de instalaciones en Uruguay donde se desarrollaron las actividades.
• Indicación de si las decisiones estratégicas fueron tomadas por la propia empresa y si soporta los riesgos en Uruguay.
• Gastos y costos del ejercicio vinculados a la adquisición, tenencia o enajenación de los activos.
• Cuando la actividad sea desarrollada total o parcialmente por terceros en Uruguay: detalle de los terceros y servicios contratados.

¿A quién impacta esta resolución?

Esta normativa es especialmente relevante para:

• Grupos multinacionales con entidades en Uruguay que obtienen rentas por explotación de marcas, patentes u otros intangibles.
• Sociedades holding o tenedoras de participaciones e inmuebles que buscan calificar para el régimen especial de IRAE.
• Contadores y asesores fiscales que deben preparar las declaraciones juradas específicas exigidas por esta resolución.
• Empresas que tercerizan actividades y deben documentar correctamente los servicios prestados por terceros en Uruguay.

Texto completo de la consulta

PODER EJECUTIVO — MINISTERIO DE ECONOMÍA Y FINANZAS — DIRECCIÓN GENERAL IMPOSITIVA (DGI)

Resolución N° 488/2023 — Montevideo, 13 de marzo de 2023

VISTO: la Ley N° 20.095, de 25 de noviembre de 2022, y el Decreto N° 395/022, de 14 de diciembre de 2022.

RESULTANDO:

I) que la norma legal citada introduce nuevas disposiciones en sede del Impuesto a las Rentas de las Actividades Económicas (IRAE);

II) que el referido decreto, reglamentando las mencionadas disposiciones legales, dispuso modificaciones al Decreto N° 150/007, de 26 de abril de 2007, para ejercicios iniciados a partir del 1° de enero de 2023.

CONSIDERANDO: necesario establecer los términos y condiciones en los que se aplicarán las citadas normas.

ATENTO: a lo expuesto y a que se cuenta con la conformidad del Ministerio de Economía y Finanzas.

LA DIRECTORA GENERAL DE RENTAS RESUELVE:

Rentas Comprendidas. Alcance. Las rentas derivadas de la enajenación o utilización económica de marcas fuera del territorio nacional, se considerarán de fuente uruguaya solamente cuando sean obtenidas por una entidad integrante de un grupo multinacional.

No se considerarán comprendidos en el numeral 7) del artículo 7° del Título 4 del Texto Ordenado 1996:

• i. los intereses fictos a que refiere el literal I) del artículo 17 del referido Título;
• ii. las rentas originadas en diferencias de cambio, en tanto estas no provengan de los activos pasibles de generar las rentas a que refieren los literales a) a d) del citado numeral, ni de marcas.

Sustancia económica. Requisitos. La condición de toma de decisiones estratégicas necesarias, referida en el literal b) del segundo inciso del Artículo 7° Ter del Título 4 del Texto Ordenado 1996, alude a la toma de decisiones relativas a la adquisición, tenencia o enajenación del activo generador de las rentas a que refiere el numeral 7) del artículo 7° del Título 4 del Texto Ordenado 1996.

Sociedades Holding y/o tenedoras de inmuebles. Se considerará que una entidad posee como actividad principal adquirir y mantener participaciones patrimoniales en otras entidades o bienes inmuebles, y que no realiza ninguna actividad comercial o de inversión sustancial, cuando el promedio de los activos directamente asociados a dichas actividades, considerados a fin de cada mes, representen al menos el 75% (setenta y cinco por ciento) de los activos totales de la entidad, durante la totalidad del período de tenencia de aquéllos.

Se entenderá que las entidades que verifiquen lo dispuesto en el inciso anterior poseen una adecuada sustancia económica para un ejercicio, respecto a cada activo generador de las rentas a que refiere el numeral 7) del artículo 7° del Título 4 del Texto Ordenado 1996, cuando se cumplan los requisitos a que refiere el literal a) del artículo 7° Ter del referido Título. A tales efectos, en lo que a recursos humanos refiere, se considerará que se cumplen los extremos allí requeridos cuando la entidad posea la mayoría de sus recursos humanos residentes en territorio nacional y los mismos se encuentren debidamente calificados para desarrollar las actividades que generan las rentas correspondientes, o al menos un director residente en territorio nacional con las calificaciones adecuadas para desempeñar dicho cargo, con independencia del vínculo funcional declarado ante el Banco de Previsión Social (BPS).

Declaración Jurada — Ingresos calificados. La declaración jurada a que refiere el artículo 3° Quater del Decreto N° 150/007, de 26 de abril de 2007, se presentará anualmente. En ella deberá constar la siguiente información, respecto de cada activo que haya generado ingresos calificados en el ejercicio:

• (a) identificación del activo, país y fecha de su registro en el referido país;
• (b) importe de los gastos y costos comprendidos en el numerador y en el denominador del cociente a que refiere el artículo 3° Quater del Decreto N° 150/007, de 26 de abril de 2007;
• (c) monto de los ingresos calificados en el ejercicio;
• (d) declaración de no vinculación con los prestadores no residentes de los servicios, respecto de gastos o costos incluidos en el numerador a que refiere el literal b);
• (e) declaración de que los importes correspondientes a gastos y costos incluidos en el literal b), cumplen con los requisitos establecidos en el inciso segundo del precitado artículo 3° Quater.

Declaración jurada — Entidades calificadas. La declaración jurada a que refiere el inciso sexto del artículo 7° Ter del Título 4 del Texto Ordenado 1996, se presentará anualmente. En ella deberá constar la siguiente información, respecto de cada categoría de activos generadores de las rentas a que refiere el numeral 7) del artículo 7° del referido Título 4:

• (a) el monto de las rentas devengadas en el ejercicio incluidas en este numeral, discriminadas de acuerdo a lo previsto en los apartados del citado numeral 7);
• (b) para cada mes del ejercicio, los recursos humanos empleados por la entidad en territorio nacional, para administrar dichos activos;
• (c) el detalle de las instalaciones en territorio nacional en las que la entidad ha desarrollado las actividades tendientes a obtener las referidas rentas;
• (d) si las decisiones estratégicas fueron tomadas por la propia empresa, y si la misma soporta los riesgos inherentes a su actividad en territorio nacional;
• (e) el importe de los gastos y costos incurridos en el ejercicio, en relación a la adquisición, tenencia o enajenación, según el caso, de los activos generadores de las rentas correspondientes;
• (f) cuando la actividad sea desarrollada total o parcialmente por terceros en territorio nacional: detalle de los terceros y de los servicios contratados.