ONGs sin fines de lucro: exenciones fiscales e inversiones

Marco normativo para ONGs sin fines de lucro

Las organizaciones no gubernamentales de carácter público sin fines de lucro reconocidas por el Ministerio de Relaciones Exteriores tienen un tratamiento fiscal especial en Uruguay. Esta consulta tributaria analiza el caso de una ONG constituida en 2006 dedicada a la cooperación institucional entre organizaciones de bomberos de América.

El régimen aplicable se establece a través de una cadena normativa específica:

• Decreto N° 360/989: Beneficios para organizaciones no gubernamentales de carácter público sin fines de lucro
• Decreto N° 334/970: Reconocimiento como instituciones culturales previstas en el artículo 69° de la Constitución
• Ley N° 12.802 (artículo 134°) y Ley N° 12.804 (artículo 387°): Exenciones fiscales específicas

Exenciones fiscales principales

La DGI confirma que las actividades desarrolladas por organizaciones con este reconocimiento no están gravadas por:

• IRAE: Mantenido por el artículo 56 del Título 4 del TO 1996 para normas constitucionales
• IVA: Preservado según artículo 20° del Título 10 del TO 1996
• Impuesto al Patrimonio (IP): Incluido en las exenciones

Es importante destacar que estas exenciones se mantuvieron vigentes aún después de las derogaciones genéricas introducidas por las reformas tributarias posteriores a 2006.

Tratamiento de las inversiones financieras

Un aspecto clave de la consulta se refiere al tratamiento de las inversiones realizadas con fondos excedentarios. La DGI establece una distinción importante:

Colocaciones financieras puras

Cuando se trate exclusivamente de colocaciones financieras que originen rentas puras de capital, la organización:

• No se constituye en contribuyente del IRAE
• No se constituye en contribuyente del IVA

Otros tipos de inversiones

Para inversiones de otra naturaleza, la DGI requiere una nueva consulta específica con todos los elementos constitutivos de la situación.

Servicios prestados por no residentes desde el exterior

La consulta aborda específicamente los servicios de:

• Mantenimiento de página web
• Mantenimiento de aula virtual
• Actividades de promoción y publicidad
• Actividades administrativas, técnicas y de docencia

Respecto al IRNR

La organización NO debe actuar como agente de retención del IRNR porque:

• Según el último inciso del artículo 21° del Decreto N° 149/007
• Como el prestatario no obtiene ingresos gravados
• Los servicios se consideran íntegramente de fuente extranjera

Respecto al IVA

Tampoco debe actuar como responsable del IVA, ya que los servicios no resultan gravados por este impuesto.

Obligaciones específicas por saldos impagos

Si existe saldo impago al 31 de diciembre por estos servicios:

• Personas jurídicas no residentes: Debe actuar como agente de retención del IP (Decreto N° 30/015)
• Personas físicas no residentes: Solo si el monto supera el mínimo no imponible del IP

Servicios prestados por no residentes en territorio nacional

Cuando los mismos servicios sean prestados en territorio nacional, la situación cambia:

• IRNR: Sí debe actuar como responsable (servicios en territorio nacional según artículo 26 del Decreto N° 149/007)
• IVA: Los servicios están exonerados para la ONG como prestataria

Implicancias prácticas

Esta consulta es particularmente relevante porque:

1. Clarifica el régimen especial de las ONGs reconocidas como instituciones culturales
2. Distingue entre diferentes tipos de inversiones y su tratamiento fiscal
3. Establece criterios claros para la actuación como responsable según el lugar de prestación del servicio
4. Confirma la vigencia de exenciones constitucionales pese a reformas tributarias posteriores

Texto completo de la consulta

CONSULTA N° 6.146

INVERSIONES Y ACTIVIDADES DESARROLLADAS POR ORGANIZACIÓN NO GUBERNAMENTAL DE CARACTER PÚBLICO SIN FINES DE LUCRO - SERVICIOS TÉCNICOS Y DE PUBLICIDAD - IRAE - IVA - IP - IRNR - INSTITUCIONES CULTURALES - RETENCIÓN - RESPONSABLES.

Una entidad sin fines de lucro se presenta a los efectos de formular la siguiente Consulta Vinculante de acuerdo a los artículos 71 y siguientes del Código Tributario.

Se trata de una persona jurídica constituida en nuestro país en el año 2006, que por resolución del Ministerio de Relaciones Exteriores fue reconocida como organización no gubernamental de carácter público sin fines de lucro, a la que le aplican los beneficios del Decreto N° 360/989 de 28.07.989.

Por su parte, el mencionado decreto establece que a las referidas organizaciones se les podrá aplicar el Decreto N° 334/970 de 14.07.970. Este último decreto reconoce que las asociaciones internacionales u organismos no gubernamentales sin fines de lucro, reconocidas por el Ministerio de Relaciones Exteriores, deben considerarse comprendidas entre las instituciones culturales previstas en el artículo 69° de la Constitución y las Leyes N° 12.802 de 30 de noviembre de 1960 (artículo 134°) y N° 12.804 de 30 de noviembre de 1960 (artículo 387°).

La misión de la organización es la cooperación institucional entre diversas organizaciones de bomberos de toda América. El estatuto reconoce objetivos orientados a la agrupación de las instituciones de América, a la promoción de la cooperación internacional, al destaque público de la función social de los cuerpos de bomberos, a la difusión de procedimientos y métodos en la gerencia de control de los riesgos y la administración de emergencias y desastres, a la armonización de los contenidos curriculares, la estandarización de la terminología, las normas técnicas y los procedimientos operativos, al intercambio de información de las diferentes legislaciones y políticas institucionales, etc.

Los ingresos se originan en las cuotas y aportes de sus miembros, en los congresos y actividades de capacitación desarrolladas, en las investigaciones y publicaciones por colaboraciones recibidas localmente o del exterior, y por inversiones originadas en fondos excedentarios.

En relación a las inversiones, la consultante agrega que oportunamente la asamblea anual planteó la posibilidad de rentabilizar los fondos disponibles en la cuenta como forma de acrecentar el patrimonio de la organización.

Corresponde señalar que si bien el artículo 56 del Título 4 del TO 1996 derogó para el Impuesto a las Rentas de las Actividades Económicas (IRAE) las exoneraciones genéricas anteriores a la Ley N° 18.083 de 27 de diciembre de 2006, mantuvo aquellas establecidas por normas constitucionales y sus leyes interpretativas (Ley Interpretativa N° 12.802, artículo 134°).

Asimismo, el artículo 20° del Título 10 del TO 1996, deroga para el Impuesto al Valor Agregado (IVA) las exoneraciones genéricas establecidas a favor de determinadas actividades que se hubieran establecido con anterioridad a la Ley N° 14.100 de 29 de diciembre de 1972, y mantiene vigente las previstas en el artículo 1° del Título 3 del TO 1996 (Ley Interpretativa N° 12.802, artículo 134°).

En definitiva, esta Comisión de Consultas considera que las actividades desarrolladas por la consultante, no estarán gravadas por el IRAE, el IVA ni el Impuesto al Patrimonio (IP), en la medida que el Decreto N° 334/970, la reconoce comprendida entre las instituciones culturales previstas en el artículo 69° de la Constitución y las Leyes N° 12.802 (artículo 134°) y N° 12.804 (artículo 387°).

En cuanto a las inversiones realizadas con fondos excedentarios, en la medida que se trate exclusivamente de colocaciones financieras que originen rentas puras de capital, la consultante no se constituirá en contribuyente del IRAE ni del IVA, por dichas colocaciones.

En caso que se trate de inversiones de otra naturaleza, la organización no gubernamental sin fines de lucro deberá presentar una nueva consulta exponiendo con claridad y precisión todos los elementos constitutivos de la situación que motiva la misma.

Asimismo, consulta si deberá actuar como responsable por los servicios prestados por no residentes y brindados desde el exterior por concepto de:

• a) Mantenimiento página web.
• b) Mantenimiento de aula virtual.
• c) Actividades de promoción y publicidad de eventos promovidos por la consultante.
• d) Actividades administrativas, técnicas y de docencia.

Al respecto debemos consignar que si bien se tratan de servicios técnicos y de publicidad, no corresponde aplicar la extensión de fuente prevista en el Impuesto a las Rentas de los No Residentes (IRNR), debido a que el último inciso del artículo 21° del Decreto N° 149/007 de 26.04.007, establece que en el caso de que el prestatario no obtenga ingresos gravados los referidos servicios se considerarán íntegramente de fuente extranjera. Por lo tanto, la consultante no deberá actuar como agente de retención del IRNR.

En cuanto al IVA, tampoco deberá actuar como responsable en tanto los referidos servicios no resultan gravados por dicho impuesto.

En caso de que se verificara algún saldo impago al 31/12 de cada año por la prestación de los referidos servicios, la consultante deberá actuar como agente de retención del IP de acuerdo con lo establecido en el literal b) del artículo 2° del Decreto N° 30/015 de 16.01.015. Si se tratara de personas físicas no residentes, actuará como responsable siempre que el monto adeudado a dicha fecha supere el mínimo no imponible del impuesto.

Finalmente consulta su actuación como responsable cuando los mismos servicios sean prestados por no residentes en territorio nacional.

En relación al IRNR, deberá actuar como responsable por tratarse servicios prestados en territorio nacional y en función a la designación de los sujetos pasivos del IRAE como agente de retención en el artículo 26 del Decreto N° 149/007 de 26.04.007.