No residente con campo en Uruguay: ¿IMEBA o IRAE obligatorio?

Muchos inversores extranjeros que adquieren campos en Uruguay asumen que, si la explotación es pequeña o los ingresos son bajos, pueden optar por el régimen simplificado del IMEBA. Sin embargo, cuando se trata de personas físicas no residentes, la situación es muy distinta. La DGI fue clara al respecto: el hecho de ser no residente cambia las reglas del juego por completo.

El escenario planteado

Una persona física no residente evaluaba adquirir en Uruguay una explotación agropecuaria con las siguientes características:

• Campo menor a 1.250 hectáreas con índice CONEAT 100.
• Ingresos anuales estimados menores a UI 2.000.000.

Ante estos datos, la consulta apuntaba a saber si podía optar voluntariamente por tributar IMEBA —el impuesto de menor carga administrativa para actividades agropecuarias— o si estaba obligada a tributar IRAE y además llevar contabilidad suficiente.

La respuesta de la DGI fue contundente: IRAE preceptivo, sí o sí.

¿Por qué el no residente tiene un establecimiento permanente?

La clave del razonamiento está en el concepto de establecimiento permanente. El artículo 10 del Título 4 del T.O. 1996 establece que cuando un no residente realiza toda o parte de su actividad por medio de un lugar fijo de negocios en la República, se configura un establecimiento permanente.

Una explotación agropecuaria —un campo, con instalaciones y actividad productiva— es exactamente eso: un lugar fijo de negocios en territorio uruguayo. No importa cuántas hectáreas tenga ni cuánto facture. El solo hecho de operar desde ese predio ya constituye establecimiento permanente.

La cadena normativa que lleva al IRAE obligatorio

Una vez configurado el establecimiento permanente, la normativa encadena dos consecuencias ineludibles:

• 1. Renta empresarial: El artículo 3°, literal A), numeral 4 del Título 4 T.O. 1996 establece que son rentas empresariales —gravadas por IRAE— las obtenidas por los establecimientos permanentes de entidades no residentes en la República.
• 2. Inclusión preceptiva en IRAE: El artículo 9°, literal a) del Decreto N° 150/007 lista expresamente entre quienes deben tributar IRAE preceptivamente en actividades agropecuarias a los sujetos del numeral 4 del literal A) del artículo 3° del Título 4 —es decir, exactamente los establecimientos permanentes de no residentes.

La consultante deberá tributar preceptivamente el IRAE sin importar la cantidad de hectáreas CONEAT que ocupe la explotación agropecuaria o el nivel de ingresos.

— Criterio DGI, Consulta N° 4.891

¿Y la contabilidad suficiente?

No es solo que tribute IRAE: además deberá liquidar ese IRAE mediante el régimen de contabilidad suficiente. Así lo dispone el artículo 168°, literal a) del Decreto N° 150/007, que incluye expresamente a los establecimientos permanentes de entidades no residentes entre quienes están obligados a este régimen.

Esto implica llevar registros contables completos y ordenados, con la carga administrativa que eso conlleva, independientemente del tamaño de la operación.

El contraste con un productor residente en igual situación

Para dimensionar la diferencia, vale comparar. Un productor residente con un campo menor a 1.250 hectáreas CONEAT 100 e ingresos menores a UI 2.000.000 podría, en principio, optar por tributar IMEBA —un impuesto de tasa baja que se aplica sobre los ingresos brutos y no exige contabilidad compleja—. Esa opción simplemente no existe para el no residente que opera a través de un establecimiento permanente.

Lo que debe tener en cuenta quien invierta en campos desde el exterior

• La condición de no residente determina el régimen fiscal, no el tamaño del campo ni los ingresos.
• Constituir un establecimiento permanente en Uruguay obliga a tributar IRAE y llevar contabilidad suficiente desde el primer día de actividad.
• Es fundamental planificar la estructura jurídica antes de adquirir el inmueble: la forma de tenencia (persona física, sociedad uruguaya, fideicomiso, etc.) puede tener implicancias fiscales muy distintas.
• La asesoría contable y legal especializada es indispensable en estos casos, ya que los errores en la liquidación del IRAE pueden generar multas, recargos y observaciones de la DGI.

Texto completo de la consulta

CONSULTA N° 4.891

NO RESIDENTE CON EXPLOTACIÓN AGROPECUARIA – IRAE – ESTABLECIMIENTO PERMANENTE – RÉGIMEN DE CONTABILIDAD SUFICIENTE.

Una persona física no residente que evalúa adquirir en el Uruguay una explotación agropecuaria cuyo campo es menor a 1250 hás con índice CONEAT 100 y estima ingresos anuales menores a UI 2.000.000, consulta si puede optar por tributar IMEBA o tiene que tributar preceptivamente el IRAE y además llevar preceptivamente contabilidad suficiente por tener un "establecimiento permanente".

Se entiende que la consultante posee un establecimiento permanente de acuerdo a la definición dada por el artículo 10 del Título 4 TO 1996 que establece que cuando un no residente realice todo o parte de su actividad por medio de un lugar fijo de negocios en la República, se entenderá que existe establecimiento permanente de un no residente.

Asimismo en sede de IRAE el artículo 3° literal A) numeral 4 del Título 4 T.O. 1996 establece que constituyen rentas empresariales cualquiera sean los factores utilizados, las obtenidas por los establecimientos permanentes de entidades no residentes en la República, mientras que el artículo 9° del Decreto N° 150/007 de 26.04.007 titulado "Rentas Agropecuarias. Inclusión preceptiva", establece en el literal a) la obligación de tributar preceptivamente el IRAE, entre otros, de los sujetos referidos en el numeral 4 del literal A) del artículo 3° del Título 4 T.O. 1996.

En consecuencia de acuerdo a las normas citadas la consultante deberá tributar preceptivamente el IRAE sin importar la cantidad de hectáreas CONEAT que ocupe la explotación agropecuaria o el nivel de ingresos.

Para finalizar, de acuerdo a lo establecido en el artículo 168° literal a) del Decreto N° 150/007, los establecimientos permanentes de entidades no residentes están obligados a liquidar el IRAE mediante el régimen de contabilidad suficiente.

22.07.008 – El Director General de Rentas, acorde. Bol. 422