IVA en servicios aeroportuarios: ¿cuándo se considera exportación?

Si tu empresa presta servicios en aeropuertos internacionales —como asistencia en tierra a compañías aéreas— probablemente te hayas preguntado si esas operaciones califican como exportación de servicios y, por tanto, quedan fuera del IVA. La respuesta de la DGI es clara, pero tiene matices importantes que conviene entender bien.

¿Cuál es el principio general del IVA en servicios?

El punto de partida es el artículo 5° del Título 10 del Texto Ordenado 1996, que establece que están gravados por IVA:

"...las prestaciones de servicios realizadas en el territorio nacional independientemente del lugar en que se haya celebrado el contrato y del domicilio, residencia o nacionalidad de quienes intervengan en las operaciones."

Es decir, el criterio rector es el lugar de prestación: si el servicio se presta en Uruguay, en principio está gravado. La excepción viene dada por la figura de la exportación de servicios.

¿Qué dice la norma sobre exportación de servicios en zonas especiales?

El artículo 34°, numeral 7) del Decreto N° 220/998 establece que se consideran exportación de servicios aquellos prestados exclusivamente en:

• Recintos aduaneros y depósitos aduaneros, definidos por los artículos 7° y 95° del Código Aduanero.
• Recintos aduaneros portuarios, según el Decreto N° 412/992 y el Decreto N° 455/994.
• Zonas Francas, definidas por el artículo 1° de la Ley N° 15.921 de 1987.

Pero la norma agrega una condición clave: para que el servicio sea considerado exportación, debe prestarse necesariamente en dichas áreas. No alcanza con que parte del servicio ocurra allí.

Los dos requisitos que deben darse simultáneamente

La DGI es contundente en su interpretación: para que un servicio prestado en exclaves aduaneros o zonas francas califique como exportación, deben cumplirse ambas condiciones a la vez:

• Exclusividad: el servicio debe prestarse íntegramente dentro del área especial.
• Necesariedad: la naturaleza del servicio debe requerir que se preste en ese lugar y no en otro.

Si alguno de estos dos elementos falta, el servicio queda gravado por IVA como cualquier otra prestación en territorio nacional.

¿Qué servicios aeroportuarios quedan gravados y cuáles no?

Aplicando este criterio al caso de una empresa de asistencia en tierra en el Aeropuerto Internacional de Carrasco y Laguna del Sauce, la DGI distingue con precisión:

✅ Pueden considerarse exportación de servicios (si se prestan total y necesariamente dentro del recinto aduanero):

• Servicios de rampa y carga de aeronaves dentro del área restringida.
• Operaciones de handling en zonas de acceso exclusivo del aeropuerto.
• Otros servicios cuya naturaleza exige realizarse dentro del exclave aduanero.

❌ Quedan gravados por IVA (porque se prestan fuera del exclave o no requieren prestarse necesariamente en él):

• Atención en mostradores a pasajeros que van a embarcar.
• Venta y reservas de pasajes en oficinas del hall del aeropuerto.
• Facturación y otros trámites en las oficinas de las compañías aéreas.

Estas últimas actividades, aunque ocurren físicamente en el aeropuerto, se realizan en áreas de acceso público (el hall) que no constituyen recintos aduaneros, depósitos aduaneros ni zonas francas según la normativa aplicable.

Un cambio de criterio relevante

Esta consulta implicó un cambio de posición de la DGI respecto a lo resuelto en la Consulta N° 3678 (Boletín 287). Es decir, si tu empresa o tu asesor se apoyaban en ese criterio anterior, la nueva interpretación los obliga a revisar el tratamiento fiscal de estas operaciones.

Vale aclarar además que esta respuesta corresponde a la normativa anterior a la entrada en vigencia de la Ley N° 18.083 del 27 de diciembre de 2006. Si tu situación es posterior a esa fecha, corresponde analizar el marco legal vigente a partir de ese momento.

¿Qué aprender de este caso para tu negocio?

Más allá del rubro aeroportuario, este criterio de la DGI deja una enseñanza aplicable a muchos sectores:

• El hecho de prestar un servicio dentro de un aeropuerto, puerto o zona franca no garantiza automáticamente la exoneración de IVA.
• Hay que analizar dónde exactamente se presta el servicio y si su naturaleza lo exige así.
• La mezcla de servicios gravados y no gravados en una misma empresa obliga a llevar una contabilidad separada y bien documentada.
• Ante la duda, lo más prudente es consultar a la DGI formalmente o asesorarse con un contador.

Texto completo de la consulta

CONSULTA N° 4.302
SERVICIOS DE ASISTENCIA EN TIERRA A COMPAÑÍAS DE TRANSPORTE AÉREO - IVA - EXPORTACIÓN DE SERVICIOS, CONCEPTO.
Boletín 411 - Agosto de 2007

Una empresa cuyo giro es "Servicios de Asistencia en tierra a Compañías de Transporte Aéreo" quien realiza su actividad en el Aeropuerto Internacional de Carrasco y Laguna del Sauce, consulta si las operaciones que detalla están o no gravadas por Impuesto al Valor Agregado (IVA).

Al respecto cabe señalar que la Ley establece que están gravados por el IVA:

"...las prestaciones de servicios realizadas en el territorio nacional independientemente del lugar en que se haya celebrado el contrato y del domicilio, residencia o nacionalidad de quienes intervengan en las operaciones." (artículo 5°, Título 10, Texto Ordenado 1996).

Por otra parte el artículo 34° del Decreto N° 220/998 de 12.08.998 establece en su numeral 7):

"...7) Los servicios no incluidos en los numerales anteriores, prestados exclusivamente en:

• recintos aduaneros y depósitos aduaneros definidos por los artículos 7° y 95° del Código Aduanero, respectivamente;
• recintos aduaneros portuarios definidos por los artículos 8° del Decreto N° 412/992 de 1° de setiembre de 1992 y 1° del Decreto N° 455/994 de 6 de octubre de 1994;
• Zonas Francas definidas por el artículo 1° de la Ley N° 15.921 de 17 de diciembre de 1987.

Será condición necesaria para que los citados servicios sean considerados exportación, que los mismos deban prestarse necesariamente en dichas áreas."

De la inteligencia de la norma surge claramente que para que un servicio prestado en los exclaves aduaneros o en las zonas francas se pueda considerar como exportación de servicios debe cumplir simultáneamente con los requisitos de ser prestado necesaria y exclusivamente dentro de dichas áreas.

Suponiendo que el consultante cuando dice "zona aduanera" refiera a "recinto aduanero", "depósito aduanero" o "recinto aduanero portuario" definidos en las normas citadas, se responde que solamente se consideran exportación de servicios aquellos prestados en su totalidad dentro de los exclaves, quedando gravados por IVA los servicios de atención en los mostradores a los pasajeros que van a embarcar, venta y reservas de pasajes en oficinas del hall del aeropuerto, facturación y otros trámites en las oficinas de las compañías aéreas.

Esta respuesta implica un cambio de criterio respecto a lo aprobado en Consulta N° 3678 (Bol. 287).

La respuesta es acorde a la normativa anterior a la entrada en vigencia de la Ley N° 18.083 de 27 de diciembre de 2006.

09.08.007 - El Director General de Rentas.