IRPF en venta de inmuebles heredados: ¿aplica el criterio ficto del 15%?

Cuando una persona vende un inmueble que obtuvo a través de una herencia, surge una pregunta concreta: ¿puede usar el criterio ficto del 15% sobre el precio de venta para calcular el IRPF por el incremento patrimonial, o está obligada a usar el criterio real?

La respuesta no es única: depende del momento en que falleció el causante. La DGI se expidió sobre esta situación en la Consulta Tributaria N° 5.043, analizando cuatro escenarios distintos. A continuación te los explicamos.

El criterio ficto del 15%: ¿qué es y cuándo aplica?

El artículo 20 del Título 7 del Texto Ordenado 1996 establece como regla general que la renta por incrementos patrimoniales se determina por el criterio real, es decir, comparando el precio de venta con el costo fiscal actualizado.

Sin embargo, existe una excepción importante: para los inmuebles adquiridos antes de la entrada en vigencia de la Ley N° 18.083 (la reforma tributaria del 27 de diciembre de 2006, vigente desde el 1° de julio de 2007), el contribuyente puede optar por calcular la renta como el 15% del precio de venta. Este mecanismo simplifica mucho el cálculo, especialmente cuando resulta difícil acreditar el costo original de adquisición.

La clave, entonces, está en determinar cuándo se considera que un inmueble heredado fue "adquirido".

¿Cuándo se adquiere un bien por sucesión?

Para responder esta pregunta, la DGI recurre al Derecho Civil uruguayo. Según el artículo 1037 del Código Civil, la sucesión se abre en el momento de la muerte natural del causante. Y según el artículo 1039, en ese mismo instante la propiedad y posesión de la herencia pasa de pleno derecho a los herederos.

Esto significa que la adquisición por modo sucesión opera ipso iure: automáticamente, sin necesidad de trámite posterior. La declaratoria de herederos, la partición o cualquier otro acto posterior no determinan la adquisición; solo la declaran o formalizan.

Lo mismo ocurre con la partición: el artículo 1151 del Código Civil le otorga carácter declarativo y efecto retroactivo a la fecha de apertura de la sucesión. Es decir, se entiende que el heredero adjudicatario tuvo los derechos sobre el bien desde el fallecimiento del causante, no desde la partición.

La normativa tributaria coincide con este enfoque: el bien se considera que pasó directamente del patrimonio del causante al del heredero, y el costo fiscal es el costo de adquisición del causante debidamente actualizado (Resolución DGI N° 662/007, numeral 25).

Los cuatro escenarios planteados

La consulta analiza cuatro situaciones concretas. En todas ellas, el bien a enajenar fue adquirido originalmente por el causante. Lo que varía es la fecha del fallecimiento y el momento de los trámites sucesorios:

• Caso A — Fallecimiento anterior a la ley, declaratoria de herederos posterior, venta hoy:
  Los herederos sí pueden usar el criterio ficto. La adquisición operó al momento del fallecimiento, que fue previo a la reforma tributaria.
• Caso B — Fallecimiento y declaratoria anteriores a la ley, partición posterior, venta hoy:
  Los adjudicatarios en la partición sí pueden usar el criterio ficto. La partición tiene efecto declarativo y retroactivo: la adquisición se retrotrae a la fecha del fallecimiento, que fue anterior a la ley.
• Caso C — Fallecimiento anterior a la ley, promesa de enajenación hoy por presuntos herederos:
  Sí aplica el criterio ficto. La adquisición ocurrió con el fallecimiento, sin importar que aún no se hayan completado los trámites sucesorios formales.
• Caso D — Fallecimiento posterior a la ley, aunque el causante adquirió el bien antes:
  No aplica el criterio ficto. Los herederos adquirieron el bien luego de la entrada en vigencia de la reforma tributaria (1° de julio de 2007), por lo que deben determinar la renta por el criterio real obligatoriamente.

El punto que más confunde: la fecha de la partición no importa

Un error frecuente es creer que si la partición se realizó después del 1° de julio de 2007, la adquisición es "posterior a la ley" y, por tanto, no aplica el ficto. Esto es incorrecto.

La DGI es clara: lo determinante es la fecha de fallecimiento del causante, no la fecha de la declaratoria de herederos, ni la de la partición, ni la de la escritura de adjudicación. Todos estos actos son meramente declarativos de una adquisición que ya ocurrió.

Resumen práctico

• ✅ ¿El causante falleció antes del 1° de julio de 2007? → Podés optar por el criterio ficto (15% del precio de venta) para calcular el IRPF.
• ❌ ¿El causante falleció después del 1° de julio de 2007? → Debés usar el criterio real, sin importar cuándo fue adquirido el bien originalmente por el causante.

Este criterio simplifica mucho la situación para herederos que venden propiedades de causantes fallecidos antes de la reforma tributaria, ya que evita tener que reconstruir el costo fiscal histórico del bien.

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Texto completo de la consulta

CONSULTA N° 5.043

ENAJENACIÓN DE BIENES ADQUIRIDOS POR EL MODO SUCESIÓN - IRPF - CRITERIO FICTO, CONSIDERACIONES.

Se consulta si es posible utilizar el criterio ficto para los siguientes casos donde el antecedente es un bien adquirido por el modo sucesión:

• a. Fallecimiento del causante anterior a la ley, certificado de resultancia de autos con declaratoria de herederos posterior a la misma; hoy venden los herederos.
• b. Fallecimiento y certificado de resultancias anterior a la ley, partición posterior a la misma; hoy venden los adjudicatarios en la partición.
• c. Fallecimiento anterior a la ley; hoy prometen enajenar los presuntos herederos.
• d. Fallecimiento posterior a la ley, pero el bien adquirido por el causante fue anterior a la misma; hoy se vende.

En materia de "Incrementos Patrimoniales" el principio o regla general, es la determinación de la renta por el criterio real. No obstante, el inciso final del artículo 20, Título 7, TO 1996 habilita para aquellos inmuebles adquiridos con anterioridad a la vigencia de la Ley N° 18.083 de 27 de diciembre de 2006, la posibilidad de determinar la renta por el criterio ficto del 15 % del precio de venta.

La duda se suscita particularmente en relación al último inciso de la norma comentada conforme la misma condiciona la opción de determinar fictamente la renta computable a la circunstancia que el inmueble haya sido "adquirido" con anterioridad a la vigencia de la Ley N° 18.083.

Para determinar tal "adquisición" debemos recurrir a algunos conceptos del Derecho Civil. El artículo 776 del Código Civil establece: "La sucesión o herencia, modo universal de adquirir, es la acción de suceder al difunto y representarle en todos sus derechos y obligaciones que no se extinguen por la muerte..." de allí que la continuación del causante se da en la persona del heredero.

La sucesión se abre en el momento de la muerte natural del causante (art. 1037 del Código Civil) determinando tal hecho que la propiedad y posesión de la herencia pasa de pleno derecho a los herederos del difunto (art. 1039 del mismo Código). Por tanto, la adquisición por modo sucesión, opera ipso iure.

Ahora bien, desde el punto de vista temporal, la adquisición de un bien inmueble por causa de muerte por parte de los herederos, se produce con la apertura legal de la sucesión, esto es en un momento determinado, a la fecha de fallecimiento del causante.

La misma solución se presenta en el caso de la partición de origen sucesorio. En efecto, la misma posee carácter declarativo y sus efectos se retrotraen a aquella apertura legal, reputándose que cada heredero tuvo derechos sólo con respecto a los bienes que se le adjudicaron en la partición y no en los otros componentes de la indivisión hereditaria (art. 1151 del Código Civil).

Incluso, en este punto, la normativa tributaria, coincide con el efecto declarativo de la partición para el derecho civil, conforme se entiende que el bien pasa directamente del patrimonio del causante al del heredero beneficiado con la adjudicación, por cuyo mérito, se toma como costo fiscal el costo de adquisición del causante actualizado; numeral 25 de la Resolución DGI N° 662/007 de 29.06.007.

Conforme lo expuesto ut supra, se entiende que, frente a la enajenación de un inmueble adquirido por el modo sucesión o adjudicado que fuera por partición de un condominio sucesorio, en la medida que el fallecimiento del causante hubiese acaecido con anterioridad a la ley de reforma tributaria (hipótesis a., b. y c.), el contribuyente se encontrará habilitado a determinar la renta originada en tal incremento patrimonial, por el 15 % sobre el precio de venta.

En caso contrario (hipótesis d.), la renta se deberá determinar preceptivamente por el criterio real conforme la adquisición deviene posterior al 01/07/2007.

06.08.2008 — El Director General de Rentas. Boletín N° 423.