IRPF en renuncia voluntaria incentivada y partida anual

La entrada en vigencia del IRPF el 1° de julio de 2007 (con la Ley N° 18.083 de 27 de diciembre de 2006) generó una zona gris en el tratamiento tributario de ciertas partidas laborales: aquellas que comenzaron a gestarse antes de esa fecha pero cuyo pago efectivo se realizó después. ¿Cuál es el criterio correcto para determinar si están gravadas o no?

La Consulta N° 4.897 de la DGI aborda precisamente esta cuestión, analizando dos situaciones concretas planteadas por una persona pública no estatal en su calidad de responsable sustituto del IRPF.

¿Qué se discutía en esta consulta?

El organismo consultante quería saber si dos tipos de partidas abonadas a sus funcionarios estaban alcanzadas por el IRPF:

• Renuncias voluntarias incentivadas aceptadas antes del 1° de julio de 2007, pero cuya efectividad (y pago) se produjo después de esa fecha.
• Una partida anual equivalente a un sueldo más antigüedad y compensaciones, correspondiente al período agosto 2006 – julio 2007, abonada en 2007.

La clave en ambos casos pasa por determinar el momento de devengamiento de la renta: si éste ocurrió antes o después de la entrada en vigencia del IRPF.

Caso 1: Renuncia voluntaria incentivada

La posición del consultante

El organismo sostenía que, dado que la renuncia fue aceptada antes del 1° de julio de 2007, la renta se había devengado en ese momento previo a la vigencia del IRPF. Por lo tanto, el pago posterior no debería estar gravado.

El criterio de la DGI

La Comisión de Consultas no compartió ese criterio. El argumento central es el siguiente: la resolución de aceptación de la renuncia no generaba automáticamente el derecho a cobrar el incentivo. Para que ese derecho existiera, era necesario que:

• Se llegara a la fecha de efectividad del cese, y
• La relación laboral continuara vigente hasta ese momento (es decir, que no se hubiera interrumpido antes).

En otras palabras, si el funcionario dejaba de trabajar antes de la fecha de efectividad fijada por resolución, perdía el derecho al cobro. Esto demuestra que la renta no estaba plenamente configurada al momento de la aceptación de la renuncia, sino recién cuando se producía el cese efectivo.

"La configuración de la renuncia se produce a la fecha en que ésta se efectiviza, momento además en que opera el cese del funcionario." — DGI, Consulta N° 4.897

Por tanto, si el cese se efectivizó luego del 1° de julio de 2007, la renta está alcanzada por el IRPF.

Caso 2: Partida anual (sueldo + antigüedad + compensaciones)

Las condiciones de esta partida

Los funcionarios percibían anualmente una partida equivalente a un sueldo nominal más prima por antigüedad y compensaciones. Las características relevantes eran:

• Se prorrateaba en función del tiempo efectivamente trabajado en el período 1° de agosto al 31 de julio de cada año.
• Su cobro estaba condicionado a la existencia de reservas monetarias suficientes al 31 de julio del año correspondiente.

El criterio de la DGI

En este caso, la DGI compartió la posición del consultante. Dado que la partida se devengaba proporcionalmente durante el período de trabajo, la porción correspondiente a los meses anteriores al 1° de julio de 2007 (agosto 2006 – junio 2007) no está alcanzada por el IRPF.

En cambio, la porción devengada desde el 1° de julio de 2007 en adelante sí queda gravada.

En la práctica, esto significa que para la partida abonada en 2007 (período agosto 2006 – julio 2007), solo 1/12 del total —el mes de julio de 2007— correspondería gravar con IRPF, mientras que los 11/12 restantes estarían fuera del impuesto.

¿Cuál es la regla de fondo que surge de esta consulta?

Ambas situaciones giran en torno a un principio fundamental del IRPF: la fecha de devengamiento de la renta, no la fecha de pago, es lo que determina si está gravada. Pero hay un matiz importante:

• Para que una renta se considere devengada, el derecho a percibirla debe estar plenamente configurado. Si existen condiciones suspensivas que aún no se han cumplido, la renta no está devengada aunque haya habido un acto administrativo previo (como la aceptación de una renuncia).
• En el caso de partidas que se generan en el tiempo (como aguinaldos o gratificaciones anuales), se aplica un criterio de prorrateo: cada fracción se devenga en el período al que corresponde.

Implicancias prácticas para empleadores y responsables sustitutos

Si tu organización pagó o paga partidas similares, tené en cuenta:

• No alcanza con que la resolución sea anterior al 1° de julio de 2007. Si el cese o la condición que gatilla el derecho se produce después, el IRPF aplica.
• En partidas de devengamiento gradual (prorrateadas por tiempo trabajado), debés identificar qué fracción corresponde a cada período y gravar solo la parte posterior al 1° de julio de 2007.
• Como responsable sustituto, el organismo pagador es quien debe realizar correctamente la retención, por lo que es fundamental tener claridad sobre el momento de devengamiento antes de liquidar el impuesto.

Texto completo de la consulta

CONSULTA N° 4.897

RENUNCIA VOLUNTARIA INCENTIVADA, PARTIDA POR ANTIGÜEDAD Y COMPENSACIONES - IRPF - TRATAMIENTO TRIBUTARIO.

Una persona pública no estatal, en su calidad de responsable sustituto del Impuesto a las Rentas de las Personas Físicas, consulta si determinadas partidas que abona a sus funcionarios se encuentran alcanzadas por el referido impuesto:

1) Renuncia voluntaria incentivada.

El referido organismo estableció un régimen de carácter excepcional denominado de renuncia voluntaria incentivada.

El mismo es aplicable a determinados funcionarios que hayan manifestado su voluntad de acogerse en el plazo establecido para ello, y consiste en un único pago que se determina en función del sueldo nominal del empleado.

Una vez presentada la renuncia, la Presidencia de la entidad tiene la facultad para aprobarla. En caso de aceptarla, se establece a partir de qué fecha se hará efectiva. El pago de la prestación es único, y se efectúa al mes siguiente de la referida vigencia.

La consulta refiere a si las partidas originadas en renuncias que fueron aceptadas antes del 01 de julio de 2007, pero que se efectivizaron con posterioridad a dicha fecha según lo dispuesto en la respectiva resolución, constituyen rentas computables para el IRPF; adelantando opinión en el sentido contrario. Esto es, la consultante sostiene que se trata de rentas devengadas con anterioridad a la vigencia de la Ley N° 18.083 de 27 de diciembre de 2006, y por tanto, no alcanzadas por el impuesto.

Esta Comisión de Consultas no comparte tal criterio.

En efecto, de acuerdo a lo manifestado por el consultante, la resolución a través de la cual se aceptó la renuncia, y se estableció la efectividad de la misma con fecha posterior al mencionado 1° de julio, confirió al funcionario "el derecho a percibir el incentivo a partir de la fecha fijada para la efectividad del cese, e impuso a ........... (la entidad) la obligación de efectuar el pago, siempre, naturalmente, que la relación laboral no se interrumpiera con anterioridad."

De estas manifestaciones del consultante se concluye que si a la referida fecha no existiera relación laboral, aunque ya se hubiese dictado resolución, no se configuraría el derecho a percibir la prestación. Es decir, que la aceptación de la renuncia no implica per se que se generó automáticamente el derecho a percibir la renta, en la medida que se establecen condiciones que deben verificarse al momento de la vigencia (que la relación laboral no se haya interrumpido a dicha fecha).

Por lo tanto, se entiende que la configuración de la renuncia se produce a la fecha en que ésta se efectiviza, momento además en que, como se dijo, opera el cese del funcionario.

2) Partida anual.

Los funcionarios perciben una partida anual equivalente a un sueldo nominal más prima por antigüedad y compensaciones. La misma se prorratea en función al tiempo efectivamente trabajado en el período 1° de agosto - 31 de julio de cada año. El cobro de la misma está condicionado a la existencia al 31 de julio del correspondiente año, de reservas monetarias suficientes.

Se consulta respecto a si la partida abonada en 2007 se encuentra gravada por IRPF en su totalidad, adelantando opinión en el sentido que la porción generada entre el 1° de agosto de 2006 y el 30 de junio de 2007, no se encontraría alcanzada por el impuesto.

Se comparte el criterio expuesto por la consultante, ya que se trata de una renta devengada parcialmente antes del 1° de julio de 2007.

18.02.008 - El Director General de Rentas, acorde.

BOLETÍN N° 417 — FEBRERO DE 2008