IRPF en expropiaciones de inmuebles y servidumbres en Uruguay

Cuando el Estado expropia un inmueble o constituye una servidumbre sobre tu propiedad, surgen dudas muy concretas: ¿eso genera IRPF? ¿Sobre qué monto? ¿Quién se encarga de retener el impuesto? La DGI respondió estas preguntas en la Consulta N° 4.789, y las respuestas tienen implicancias prácticas importantes para propietarios y escribanos.

¿Qué es una expropiación y cómo la trata el IRPF?

La expropiación es el acto por el cual el Estado toma la propiedad de un bien inmueble privado a cambio de una compensación. Desde el punto de vista tributario, la DGI confirma que una expropiación es una enajenación, tal como lo establece el artículo 17 del Título 7 del T.O. 1996 y el artículo 23 del Decreto N° 148/007.

Esto significa que la renta generada queda alcanzada por el IRPF como Incremento Patrimonial (Categoría I). No importa que no sea una venta voluntaria: desde la óptica fiscal, hay una transferencia de propiedad que genera una renta gravada.

¿Sobre qué monto se calcula el IRPF? La distinción clave entre precio e indemnización

Aquí está el punto más relevante de esta consulta. Cuando el Estado expropia, generalmente paga dos conceptos distintos:

• El valor del inmueble (terreno y mejoras): es la "justa compensación" que prevé el artículo 32 de la Constitución y el artículo 29 de la Ley N° 3.958.
• La indemnización por daños y perjuicios: resarce al propietario por los perjuicios derivados de la duración del proceso expropiatorio.

El Decreto N° 343/007 establece que, cuando no existe Valor Real fijado por Catastro para la fracción expropiada, se considera que ese valor coincide con el "precio de la expropiación". La DGI aclara que ese "precio" refiere únicamente al valor del inmueble (terreno y mejoras), y no incluye la indemnización por daños y perjuicios.

En otras palabras: la indemnización por daños y perjuicios no forma parte de la base de cálculo del IRPF. Solo tributa el componente que representa el precio del bien expropiado.

¿Quién actúa como agente de retención en la expropiación?

En las expropiaciones, el agente de retención del IRPF por Incrementos Patrimoniales es el escribano interviniente, de acuerdo con lo dispuesto por el artículo 41 del Decreto N° 148/007. Es decir, la misma lógica que aplica en una compraventa ordinaria de inmuebles.

El caso de las servidumbres: una categoría diferente

Las servidumbres son un caso distinto. Jurídicamente, se trata de un gravamen que recae sobre un inmueble (artículo 550 del Código Civil; artículos 116 y siguientes del Código de Aguas, Decreto-Ley N° 14.859), no de una transmisión de dominio.

Dado que no hay enajenación sino constitución de un derecho real sobre el inmueble, el tratamiento fiscal también cambia:

• La renta generada se clasifica como Rendimiento del Capital Inmobiliario (Categoría I), conforme a los artículos 10 y 13 del Título 7 del T.O. 1996.
• El agente de retención no es el escribano, sino el Organismo Estatal correspondiente que constituye la servidumbre, según el artículo 36 literal a) del Decreto N° 148/007.

Cuadro comparativo: expropiación vs. servidumbre

• Expropiación: Enajenación → IRPF Categoría I (Incremento Patrimonial) → Agente de retención: escribano interviniente.
• Servidumbre: Constitución de gravamen → IRPF Categoría I (Rendimiento del Capital Inmobiliario) → Agente de retención: Organismo Estatal.

¿Qué implicancias prácticas tiene esto?

Si sos propietario de un inmueble afectado por una expropiación o una servidumbre, tené en cuenta lo siguiente:

• El IRPF se aplica en ambos casos, aunque por categorías distintas.
• En una expropiación, negociá que el monto de indemnización por daños quede claramente desglosado en la documentación, ya que ese componente no debería integrar la base imponible del IRPF.
• El escribano es responsable de la retención en expropiaciones; el Organismo Estatal lo es en servidumbres. Si alguno de ellos no cumple, podés quedar expuesto ante la DGI.
• Si Catastro no tiene Valor Real para la fracción expropiada, el precio pactado de expropiación opera como referencia para calcular el impuesto.

Texto completo de la consulta

CONSULTA N° 4.789

EXPROPIACIONES DE INMUEBLES Y SERVIDUMBRES - IRPF - PRECIO Y CONCEPTO - AGENTE DE RETENCIÓN.

Se consulta acerca del tratamiento tributario a darle a las expropiaciones de bienes inmuebles y a las servidumbres.

1. Se comparte la opinión del consultante en lo que tiene que ver con las expropiaciones, en tanto éstas constituyen enajenaciones (artículo 17 del Título 7 del TO 1996 y artículo 23 del Decreto N° 148/007 de 26.04.007) y por lo tanto estarán alcanzadas por el Impuesto a las Rentas de las Personas Físicas (IRPF), en tanto rentas de la Categoría I, Incrementos Patrimoniales.

El artículo 1° del Decreto N° 343/007 de 16.09.007, dispuso que: "Cuando se realicen expropiaciones, y no exista Valor Real fijado por la Dirección Nacional de Catastro de la fracción expropiada, a los efectos de lo dispuesto en el literal A) del artículo 20 del Título 7 del Texto Ordenado 1996 se considerará que dicho Valor Real coincide con el precio de la expropiación".

El artículo 32 de la Constitución prevé que se abonarán una "justa y previa compensación" al expropiado y que además "se indemnizará a los propietarios por los daños y perjuicios que sufrieren en razón de la duración del procedimiento expropiatorio". El artículo 29 de la Ley N° 3.958 también distingue los dos montos, que responden a dos conceptos: el valor del inmueble y la indemnización.

Por lo tanto a los efectos de lo dispuesto por el Decreto N° 343/007 y en lo que tiene que ver con el IRPF, cuando refiere a "precio de la expropiación", en tanto instituto de Derecho Público, comprende el valor del inmueble (terreno y mejoras) y no al monto que corresponde a la indemnización por daños y perjuicios.

En cuanto a los agentes de retención en materia de incrementos patrimoniales, tal como lo sostiene el consultante, conforme lo dispuesto por el artículo 41 del Decreto N° 148/007, será el escribano interviniente.

2. Con respecto a las servidumbres, en tanto tienen la categoría jurídica de gravamen (según lo dispuesto por el artículo 550 del Código Civil y en lo referente a las servidumbres de aguas, conforme lo dispuesto por los artículos 116 y siguientes del Código de Aguas, Decreto-Ley N° 14.859), conforme lo establecido por los artículos 10 y 13 del Título 7 del TO 996, se trata de la constitución de un derecho que recae sobre un bien inmueble y por lo tanto se encuentra alcanzado por el Impuesto a las Rentas de las Personas Físicas, en tanto rentas de la Categoría I, rendimientos del capital inmobiliario. En este caso el agente de retención será el Organismo Estatal correspondiente, conforme lo dispuesto por el artículo 36 literal a) del Decreto N° 148/007.

09.01.008 - El Director General de Rentas, acorde.

BOLETÍN INFORMATIVO N° 416 - ENERO DE 2008