Indemnizaciones por despido sobre el mínimo legal: ¿son deducibles en el IRIC?

Cuando una empresa decide prescindir de personal y opta por pagar una indemnización superior a la que exige la ley, surge una pregunta clave: ¿ese excedente puede deducirse como gasto en la liquidación del IRIC? La respuesta de la DGI es clara y tiene respaldo tanto administrativo como jurisprudencial: no.

El contexto: ¿qué dice la ley sobre gastos deducibles?

El artículo 13° del Título 4 del Texto Ordenado 1996 (en su redacción anterior a la Ley N° 18.083 de 2006) establece:

"Para establecer la renta, se deducirán de la renta bruta los gastos necesarios para obtenerla y conservarla, debidamente documentados."

Dos son, entonces, los requisitos que debe cumplir un gasto para ser deducible:

• Estar debidamente documentado.
• Ser necesario para obtener o conservar la renta gravada.

En el caso de las indemnizaciones por despido por encima del mínimo legal, el debate no gira en torno a la documentación —que generalmente existe— sino en torno al concepto de necesariedad.

La distinción clave: indemnización legal vs. indemnización voluntaria

La DGI y el Tribunal de lo Contencioso Administrativo (TCA) coinciden en trazar una línea clara entre dos tipos de pagos al momento del despido:

• Indemnización legal mínima: es la que impone el ordenamiento jurídico vigente. Su pago es obligatorio y, por tanto, califica como gasto necesario. Sí es deducible.
• Indemnización complementaria (por encima del mínimo): es una decisión voluntaria de la empresa, no exigida por ley ni por convenio entre las partes. La DGI la considera una liberalidad o donación. No es deducible.

El razonamiento es contundente: la empresa pudo prescindir del personal abonando únicamente la indemnización legal. Al pagar más, no estaba ante un gasto que fuera condición necesaria para lograr ese resultado. Por lo tanto, el excedente no cumple el requisito legal de "necesariedad".

Lo que dijo el TCA: jurisprudencia de respaldo

La Sentencia del TCA N° 196 del 12 de setiembre de 1983 es especialmente ilustrativa. El tribunal razonó que, si bien la reducción de personal puede ser una medida necesaria para conservar la renta de la empresa, el pago de sumas superiores a las legalmente exigidas no fue indispensable para lograr ese objetivo.

En palabras del propio tribunal:

"Las gratificaciones complementarias, no exigidas por la ley ni impuestas tampoco por ningún convenio entre las partes, si bien constituyen una medida que puede estimarse muy loable, no son sin embargo jurídicamente obligatorias... revisten el carácter de una liberalidad o donación."

Para que ese tipo de liberalidades fueran deducibles, se requeriría una norma legal expresa que así lo habilitara, tal como ocurre, por ejemplo, con las donaciones a entes públicos previstas en la propia normativa del impuesto.

Antecedentes administrativos: una posición consolidada de la DGI

No se trata de un criterio aislado. La Comisión de Consultas de la DGI ya había adoptado esta misma postura en las Consultas N° 145 (Boletín 22) y N° 2.354 (Boletín 134), reafirmando que las indemnizaciones voluntarias por encima del mínimo no tienen el carácter de "necesarias" y, por ende, no son deducibles en el IRIC.

La Consulta N° 4.904 ratifica esa línea interpretativa, descartando expresamente los argumentos doctrinarios y la sentencia del TCA N° 1.018 de 1998 que el consultante había invocado en sentido contrario.

Implicancias prácticas para las empresas

Este criterio tiene consecuencias concretas en la gestión fiscal de cualquier empresa que atraviese un proceso de reducción de personal:

• La indemnización legal mínima es un gasto deducible del IRIC sin cuestionamientos, siempre que esté documentada.
• El excedente voluntario deberá sumarse a la renta bruta sin posibilidad de deducción, incrementando la base imponible del impuesto.
• Al planificar un desvinculamiento, corresponde evaluar el impacto fiscal neto del pago adicional: la empresa lo asume íntegramente, sin beneficio fiscal.
• Es importante no confundir este tratamiento con el de otras partidas laborales que sí pueden tener deducibilidad expresa (como ciertos planes de retiro o acuerdos colectivos).

Un detalle temporal a tener en cuenta

Esta consulta se enmarca en la normativa del IRIC, impuesto que fue derogado y reemplazado por el IRAE (Impuesto a las Rentas de las Actividades Económicas) a partir de la Ley N° 18.083 de 2006. Sin embargo, el criterio sobre la necesariedad del gasto como condición para su deducibilidad se mantiene vigente bajo el IRAE, por lo que el razonamiento de fondo conserva plena relevancia para las empresas contribuyentes actuales.

Texto completo de la consulta

CONSULTA N° 4.904
INDEMNIZACIONES POR DESPIDO POR ENCIMA DEL MÍNIMO LEGAL - IRIC - DEDUCIBILIDAD DEL GASTO
Boletín N° 419

Se consulta al amparo del artículo 71° y siguientes del Código Tributario por parte de una Sociedad Anónima, respecto de la deducibilidad en el Impuesto a las Rentas de la Industria y Comercio (IRIC) de las sumas abonadas al personal despedido de la empresa, por encima del mínimo legal establecido como indemnizaciones por despido.

El consultante adelanta opinión, sosteniendo que se trata de una partida deducible, citando antecedentes doctrinarios y la Sentencia del T.C.A. N° 1.018 de fecha 8 de noviembre de 1998.

No se comparte la posición del consultante por las razones que se exponen a continuación:

El artículo 13° del Título 4 del T.O. 1996 (con la redacción anterior a la vigencia de la Ley N° 18.083 de 27 de diciembre de 2006) establece:

"Artículo 13°.- Renta neta.- Para establecer la renta, se deducirán de la renta bruta los gastos necesarios para obtenerla y conservarla, debidamente documentados."

El artículo citado define los requisitos que debe cumplir un gasto para ser deducible en la liquidación del impuesto.

Suponiendo que en el caso consultado la partida de marras se encuentra debidamente documentada, adquiere particular importancia analizar si dicho gasto reviste el carácter de "necesario".

Esta Comisión de Consultas ya se ha expedido al respecto al contestar las Consultas N° 145 (Bol. 22) y N° 2.354 (Bol. 134), donde se entendió que las indemnizaciones por encima del mínimo legal no tienen el carácter de "necesarias".

La Sentencia del T.C.A. N° 196 de 12 de setiembre de 1983 también se expidió en el mismo sentido, estableciendo:

"Del punto de vista jurídico las referidas sumas no configuran un gasto necesario para la obtención y conservación de las rentas. La disminución de personal adoptada como consecuencia de la disminución de la actividad de la empresa constituyó, naturalmente, una medida necesaria para poder conservar las rentas; las indemnizaciones legales para el despido tienen a su vez, el carácter de necesarias ya que las impone el orden jurídico vigente.

Pero las gratificaciones complementarias, no exigidas por la ley ni impuestas tampoco por ningún convenio entre las partes, si bien constituyen una medida que puede estimarse muy loable, no son sin embargo jurídicamente obligatorias, y por tanto, si bien fueron motivadas por una medida necesaria (la disminución del personal), no fue un gasto necesario para lograr dicho resultado ya que pudo prescindir de los servicios de dicho personal abonando únicamente las indemnizaciones legales. No tuvo necesidad de abonar, para lograr dicho resultado, sumas complementarias las que, en consecuencia, carecen de la característica de necesarias y revisten el carácter de una liberalidad o donación... Para que tales liberalidades quedaran comprendidas entre las cantidades deducibles, se requeriría norma legal expresa, como acontece con el literal B del art. 12 (donaciones a entes públicos). El Tribunal tiene que circunscribirse a la apreciación de la juridicidad del acto. Y al no estar comprendida en la ley dicha liberalidad, la Administración no infringió ninguna regla de derecho al no admitir su deducción de la renta bruta."

En el texto transcripto, en concordancia con lo sostenido en las Consultas citadas, se descarta el carácter de "necesario" de la partida, concluyéndose en consecuencia, que la misma no es un gasto deducible en la liquidación del IRIC.

29.04.2008 - El Director General de Rentas, acorde.