Honorarios devengados antes del IRPF: ¿están gravados?

El Impuesto a la Renta de las Personas Físicas (IRPF) entró en vigencia el 1° de julio de 2007, marcando un antes y un después en la tributación de los ingresos de las personas en Uruguay. Pero ¿qué pasa con los honorarios que se ganaron antes de esa fecha y se cobraron después? ¿Corresponde pagar IRPF sobre ellos? La DGI lo dejó en claro: no.

El caso que motivó la consulta

Un abogado uruguayo prestó servicios profesionales a un ente público en el marco de un litigio judicial. El caso quedó completamente cerrado en los primeros meses de 2007 —con sentencia de primera y segunda instancia, casación ejecutoriada y cosa juzgada— pero los honorarios le fueron abonados recién en julio de 2007, es decir, ya entrada en vigencia la nueva ley del IRPF.

La pregunta era inevitable: ¿ese cobro queda alcanzado por el IRPF?

El propio abogado adelantó su opinión: entendía que no correspondía aplicar el impuesto. Y la DGI le dio la razón.

El principio clave: el devengado manda

Para entender la respuesta de la DGI, hay que partir de un concepto central en materia tributaria: el principio del devengado.

Las rentas del trabajo —categoría que incluye los honorarios profesionales— se atribuyen temporalmente según el momento en que se devengan, no según cuándo se perciben o cobran. Esto surge expresamente del artículo 31 del Título 7 del Texto Ordenado 1996 y del artículo 47 del Decreto N° 148/007 del 26 de abril de 2007:

"Atribución Temporal de las rentas del trabajo.- Las rentas del trabajo se determinarán aplicando el principio de lo devengado…"

En términos simples: una renta "se devenga" cuando nace el derecho a cobrarla, independientemente de cuándo el dinero llegue efectivamente al bolsillo. En el caso del abogado, ese derecho nació antes del 1° de julio de 2007, cuando el caso quedó resuelto y la labor profesional fue completada.

La exoneración para rentas anteriores al IRPF

El mismo artículo 31 del Título 7 T.O. 1996 contiene una disposición que despeja cualquier duda. En su inciso cuarto establece:

"Las rentas devengadas antes de la vigencia de este impuesto estarán exoneradas, no siendo aplicables a las mismas las excepciones previstas en el presente artículo."

Esto significa que, sin importar cuándo se cobre el dinero, si el derecho al honorario o renta nació antes del 1° de julio de 2007, esa renta está exonerada de IRPF. No hay excepciones que valgan.

¿Por qué importa esto hoy?

Si bien esta consulta refiere a una situación de la época de la entrada en vigencia del IRPF, el criterio que establece sigue siendo relevante por varias razones:

• Marca la lógica del sistema: el principio del devengado rige la atribución temporal de las rentas del trabajo. Entender esto es clave para cualquier profesional independiente que factura con desfasaje entre la prestación del servicio y el cobro.
• Sienta jurisprudencia administrativa: la DGI ratificó este criterio en al menos tres consultas (Nos 4.773, 4.780 y 4.956), lo que le otorga solidez y consistencia.
• Protege derechos del contribuyente: saber cuándo nace una renta puede ser determinante para saber si está o no gravada, especialmente en casos de cobros diferidos, litigios, o acuerdos de pago fuera de término.

Ejemplo práctico para entenderlo

Imaginá que sos arquitecto y terminaste un proyecto el 30 de junio de 2007. Entregaste los planos, firmaste la recepción y tu cliente quedó con la deuda. Pero te pagó recién el 15 de agosto de 2007.

Según el criterio de la DGI:

• La renta se devengó el 30 de junio de 2007 (antes de la vigencia del IRPF).
• El cobro posterior no cambia ese momento de devengamiento.
• Esos honorarios están exonerados de IRPF.

Ahora bien, si el proyecto lo terminaste el 2 de julio de 2007, aunque sea por dos días de diferencia, la renta ya quedaría alcanzada por el impuesto.

Texto completo de la consulta

CONSULTA N° 4.956
HONORARIOS DEVENGADOS CON ANTERIORIDAD AL 1°.07.007 - IRPF - ASPECTO TEMPORAL DEL TRIBUTO.

Un abogado consulta si los honorarios profesionales sobre un caso en que asistió a un ente público, el cual en los primeros meses del 2007 estaba finalizado (con sentencia de 1ª y 2ª Instancia y casación ejecutoriada y con sentencia de cosa juzgada), pero que dichos servicios le fueron abonados en julio del 2007, se encuentran gravados por el Impuesto a la Renta de las Personas Físicas (IRPF).

Adelanta opinión en sentido negativo.

La Comisión de Consultas comparte el criterio adelantado por el consultante, coincidente con la opinión del Departamento Jurídico de la Dirección General Impositiva y con la posición de las Consultas Nos 4.773 (Bol. 413) y 4.780 (Bol. 413).

De acuerdo a lo que resulta del art. 31 Tít 7 T.O. 1996 y del art. 47 Dto. N° 148/007 de 26.04.007:

"Atribución Temporal de las rentas del trabajo.- Las rentas del trabajo se determinarán aplicando el principio de lo devengado…"

En el mismo sentido, el inciso 4to del mismo artículo 31 dispone que:

"Las rentas devengadas antes de la vigencia de este impuesto estarán exoneradas, no siendo aplicables a las mismas las excepciones previstas en el presente artículo."

En consecuencia, los honorarios devengados antes de la vigencia de este impuesto no están alcanzados por el IRPF, con independencia del momento en que sean percibidos, al no verificar el aspecto temporal del tributo.

04.08.008 - El Director General de Rentas, acorde.
BOLETÍN N° 423