Exoneración IVA para fertilizantes: qué operaciones califican como elaboración

Marco normativo de la exoneración IVA en fertilizantes

Los fertilizantes registrados ante el MGAP gozan de exoneración de IVA según el artículo 19, literal G del Título 4 del T.O. 1996. Esta exoneración alcanza tanto a la venta del producto final como a las materias primas utilizadas en su elaboración.

El artículo 39 del Decreto N° 220/998 establece que los fertilizantes deben estar registrados conforme al artículo 18 de la Ley N° 13.663 para acceder al beneficio. Además, prevé la devolución del IVA incluido en:

• Materias primas destinadas a elaborar fertilizantes
• Bienes y servicios que integren directa o indirectamente el costo de producción

Ampliación del concepto de "elaboración"

El Decreto N° 310/012 revolucionó el tratamiento tributario al ampliar significativamente qué se considera "elaboración" de fertilizantes. Según su artículo 1°, existe elaboración cuando los fertilizantes son:

• Fabricados
• Sometidos a procesos de mezclado
• Sometidos a tratamiento físico o químico
• Sometidos a envasado
• Sometidos a cualquier otra operación que permita obtener fertilizantes destinados a la venta

Esta última categoría es especialmente relevante, ya que incluye operaciones como almacenaje, manipuleo, carga, descarga y despacho.

Criterio de la DGI sobre operaciones incluidas

La consulta analizada permite identificar el criterio oficial sobre qué actividades califican para la devolución de IVA:

Operaciones que califican:

• Descarga en depósitos
• Almacenaje de fertilizante a granel
• Movimiento con palas mecánicas
• Mezclado de fórmulas según especificaciones
• Embolsado (tanto de mezclas como de producto puro)
• Despacho a clientes

Requisito fundamental:

Todas estas operaciones deben permitir obtener fertilizantes destinados a la venta e integrar directa o indirectamente el costo de los mismos.

Implicancias prácticas para empresas del sector

Este criterio amplio tiene consecuencias importantes:

Las empresas que brindan servicios integrales de manejo de fertilizantes pueden recuperar el IVA de todas las operaciones involucradas, desde la descarga hasta la entrega al cliente final.

Esto significa que:

• Los costos de almacenaje son recuperables
• Los servicios de mezclado califican para devolución
• El embolsado, tanto de mezclas como de producto puro, está incluido
• Los servicios de logística integran el concepto de elaboración

Requisitos para acceder al beneficio

Para que proceda la devolución del IVA compras, las empresas deben cumplir:

1. Registro del fertilizante: El producto debe estar inscripto ante el MGAP según la Ley N° 13.663
2. Proceso de elaboración: Debe existir alguna de las operaciones definidas en el Decreto N° 310/012
3. Destino comercial: Las operaciones deben permitir obtener fertilizantes destinados a la venta
4. Integración de costos: Los servicios deben integrar directa o indirectamente el costo del producto

Vigencia y aplicación

El Decreto N° 310/012 tiene vigencia desde su publicación (12 de septiembre de 2012). La DGI aplica el procedimiento de devolución similar al establecido para exportadores.

Es fundamental documentar adecuadamente todas las operaciones realizadas para justificar la solicitud de devolución ante la DGI.

Texto completo de la consulta

CONSULTA N° 5.722

INSUMOS AGROPECUARIOS - FERTILIZANTES - IVA - ELABORACIÓN, ALCANCE DEL CONCEPTO FISCAL.

Una persona jurídica se presenta realizando una consulta vinculante, referida al tratamiento tributario que corresponde al IVA compras asociado a la venta de fertilizantes, amparándose a lo dispuesto en el artículo 71° del Código Tributario, adelantando opinión fundada.

Señala que el artículo 19, numeral 1), literal G del Título 10 del T.O. 1996 establece que está exonerado del IVA la enajenación de bienes a emplearse en la producción agropecuaria y las materias primas para su elaboración. Asimismo el artículo 39° del Decreto N° 220/998 de 12.08.998 incluye a los fertilizantes entre la nómina de insumos exonerados; disponiendo la recuperación del crédito por IVA asociado a la elaboración de los citados bienes. El Decreto N° 310/012 de 12.09.012 amplió el concepto fiscal de "elaboración".

Atento a ello se consulta sobre el alcance que debería darse al Decreto N° 310/012, adelantando opinión entendiendo que quedaría contemplado "cualquier otra operación u operaciones", y no únicamente las enunciadas en la citada disposición. Señala que, a su juicio, el proceso de embolsado, envasado, mezclado así como el manipuleo/ movimiento, acondicionamiento, despacho, carga, descarga y almacenaje también quedaría comprendido en el sentido dado por la norma referida ya que son necesarios para la comercialización del producto.

Respuesta:

El literal G) del artículo 19 del Título 4 del T.O. 1996, exonera del Impuesto al Valor Agregado a los bienes a emplearse en la producción agropecuaria y materias primas para su elaboración, cometiendo al Poder Ejecutivo a determinar "la nómina de artículos y materias primas comprendidas en este literal" pudiendo "establecer para los bienes allí mencionados, un régimen de devolución del Impuesto al Valor Agregado incluido en las adquisiciones en plaza e importaciones..."

Por su parte, el artículo 39 del Decreto N° 220/998 enumera los insumos agropecuarios incluidos en la exoneración, y su numeral 1) establece:

"1. Fertilizantes registrados de acuerdo al artículo 18 de Ley N° 13.663 de 14 de junio de 1968."

De modo que, con referencia a los fertilizantes se prevé un régimen de exoneración de Impuesto al Valor Agregado condicionado a su inscripción ante el Ministerio de Ganadería Agricultura y Pesca.

La norma prevé, además que el Impuesto al Valor Agregado que grave las adquisiciones en plaza y las importaciones de las materias primas destinadas a elaborar los bienes mencionados exonerados así como el de los restantes bienes y servicios destinados a integrar directa o indirectamente el costo de los referidos bienes, será devuelto por la Dirección General Impositiva de acuerdo al procedimiento establecido para los exportadores.

En definitiva, la normativa condiciona la exoneración y la devolución de la totalidad del IVA de los bienes y servicios destinados a integrar directa o indirectamente el costo de los mismos a:

1. Que los fertilizantes se hallen registrados, y
2. Que exista un proceso de elaboración.

Bajo estas condiciones se dicta el Decreto N° 310/012, que, en relación exclusivamente a los fertilizantes, amplía el concepto de "elaboración", (Considerando del Decreto) más allá de su acepción corriente.

En este sentido, su artículo 1°, establece: "En relación a los bienes mencionados en el numeral 1, se considera que existe elaboración cuando los fertilizantes son fabricados o se someten a procesos de mezclado, tratamiento físico o químico, envasado o cualquier otra operación u operaciones, en tanto estas últimas permitan obtener fertilizantes destinados a la venta".

De este modo quedarán comprendidas en el concepto de elaboración (además de los procedimientos expresamente enunciados) aquellas otras operaciones, que verifiquen cierto requisito en cuanto a su finalidad. Esto es que permitan obtener fertilizantes destinados a la venta e integren directa o indirectamente el costo de los mismos.

El consultante manifiesta que todas las operaciones contratadas son realizadas por la empresa proveedora del servicio en forma conjunta. El proceso consiste en comprar el fertilizante en el exterior, y trasladarlo a los depósitos del proveedor del servicio contratado. En esos depósitos el fertilizantes se almacena a granel (sin embolsar) en grandes "montañas", que se mueven con palas mecánicas. La empresa contratada - además de los servicios de descarga en el depósito y movimiento con palas mecánicas ya mencionados - se encarga de prestar el servicio de almacenaje y de despacho a clientes, el que puede darse de las siguientes maneras:

A - Fertilizante embolsado con fórmulas de mezclas: en este caso la empresa contratada realiza las mezclas en las proporciones que correspondan al tipo de fórmula que solicitan los clientes, y luego las embolsa y entrega a los clientes asignados por la Consultante.

B - Fertilizante embolsado puro o "directo": en este caso se embolsan los tipos de fertilizante importado, sin mezclar con otros tipos.

Finalmente destaca que el servicio prestado por el proveedor es en todos los casos un servicio integral que va desde la descarga del fertilizante en sus depósitos hasta el embolsado y entrega del fertilizante a los clientes.

Esta Oficina considera que en la medida que el Decreto N° 310/012 amplió el concepto fiscal de "elaboración" de fertilizantes, incluyendo en el mismo a los procesos de mezclado, envasado y en general a cualquier operación que permita obtener fertilizantes destinados para la venta, corresponderá devolver el IVA compras correspondiente a las operaciones por las que se consulta, en cualquiera de las modalidades de ventas señaladas, es decir cuando se venden fertilizantes mezclados o en embolsados en forma pura.

Cabe señalar que el referido Decreto N° 310/012, en tanto establece una ampliación del concepto de elaboración tiene vigencia a partir de su publicación.

23.04.014 - El Director General