Escrituras de ratificación de inmuebles: efectos en IRPF e ITP

Las escrituras de ratificación y reotorgamiento son documentos que se utilizan para subsanar vicios en contratos de compraventa inmobiliaria que carecen de las formalidades legales requeridas. Esta situación genera interrogantes importantes sobre el tratamiento tributario, tanto para el IRPF por incrementos patrimoniales como para el Impuesto a las Transmisiones Patrimoniales (ITP).

¿Qué es una escritura de ratificación?

Una escritura de ratificación se otorga cuando la compraventa original presenta vicios de nulidad absoluta, típicamente por la omisión de formalidades legales. En el caso analizado, la escritura original de 1986 carecía de matriz y no cumplía con los requisitos formales, lo que la convierte en un acto jurídico nulo.

Como explica la jurisprudencia citada en la consulta, "ningún efecto produce lo que es absolutamente nulo... la situación jurídica preexistente no se modifica". Esto significa que, desde el punto de vista legal, la transmisión del inmueble recién se produce con la escritura de ratificación.

Efectos en el IRPF por incrementos patrimoniales

Para el IRPF, la DGI establece que:

• El hecho generador se configura en el momento de la escritura de ratificación, no en la fecha del documento original nulo
• El costo de adquisición será el precio consignado en la escritura de ratificación ($200 en el ejemplo)
• Se pueden incorporar las mejoras realizadas al inmueble, siempre que cumplan con los requisitos del artículo 26 del Decreto 148/007
• La actualización monetaria se calculará desde el año en que se otorga la escritura de ratificación

Punto clave: Aunque las construcciones se hayan realizado en 1990, el valor de las mejoras podrá sumarse al costo de adquisición para calcular futuras ganancias de capital.

Tratamiento del ITP en escrituras de ratificación

Respecto al ITP, la DGI considera que:

• El impuesto se genera en el momento de otorgar la escritura de ratificación, ya que es el "título hábil" para transferir la propiedad
• El monto imponible debe ser el valor real actualizado a la fecha de la escritura de ratificación
• Si no está fijado el valor real de las construcciones, debe solicitarse su determinación a la Dirección General de Catastro

Es importante destacar que el valor a considerar es el valor actual del inmueble con mejoras, no el valor histórico del terreno baldío original.

Implicancias prácticas para propietarios

Esta situación puede presentarse en diversos casos:

• Documentos antiguos sin matriz o con vicios formales
• Compraventas no escrituradas que requieren regularización
• Herencias con documentación deficiente que necesitan saneamiento

Las principales consecuencias son:

• Necesidad de pagar ITP sobre el valor actual del inmueble
• Determinación del costo fiscal para futuras enajenaciones
• Posibilidad de incluir mejoras en el costo de adquisición

Recomendaciones para contribuyentes

Si te encontrás en una situación similar:

1. Consultá con un escribano para evaluar la viabilidad de la ratificación
2. Solicitá la valuación catastral actualizada del inmueble con mejoras
3. Conservá la documentación de las mejoras realizadas para incorporarlas al costo fiscal
4. Considerá el impacto tributario antes de proceder con la ratificación

La regularización de la situación jurídica del inmueble es fundamental para evitar problemas futuros, aunque implique el pago de impuestos que no se abonaron en su momento por la nulidad del acto original.

Texto completo de la consulta

ESCRITURA DE RATIFICACIÓN Y REOTORGAMIENTO DE TERRENO BALDÍO CON MEJORAS POSTERIORES - IRPF - COSTO DE ADQUISICIÓN POR EVENTUAL ENAJENACIÓN - ITP - MONTO IMPONIBLE.

Una Escribana pública realiza la presente consulta a los efectos del pago del Impuesto a la Renta de las Personas Físicas (IRPF) -incrementos patrimoniales-, y del Impuesto a las Trasmisiones Patrimoniales (ITP), reseñando la siguiente situación de hechos:

A) En el año 1986 se "autorizó" una escritura de compraventa por un inmueble -en ese entonces terreno baldío- y sin matriz. El precio consignado en el documento sin matriz fue de N$ 200.000.

B) En el año 1990, se realizan construcciones por el adquirente.

C) Realizado el estudio de títulos, la consultante advierte tal situación y propone hacer una escritura pública de ratificación y reotorgamiento.

La consultante manifiesta que no fue abonado en el año 1986 el ITP al no estar vigente dicho impuesto y plantea que en caso de entenderse que corresponde pagarlo actualmente, el valor real actual del inmueble es con construcciones y no el de aquél entonces como baldío.

En la escritura de otorgamiento se consignará el precio en pesos uruguayos 200 (el equivalente a los N$ 200.000); por lo que consulta cuál será el precio de adquisición para una ulterior venta a efectos de calcular la renta por incrementos patrimoniales.

Respuesta:

I-IRPF: En Consulta N° 4.995 de 19.11.008 (Bol. 426), criterio reiterado en Consulta N° 5.351 de 07.07.010 (Bol. 446), esta Comisión de Consultas se ha pronunciado en cuanto a los efectos de un negocio viciado de nulidad absoluta y el Impuesto a la Renta de las Personas Físicas en su hecho generador incrementos patrimoniales.

"3).... Tal como dispone el artículo 1560 nos encontramos frente a la "omisión de algún requisito o formalidad que las leyes prescriben para el valor de ciertos actos o contratos". Como señala Gamarra: "la falta de consentimiento, objeto o causa produce la nulidad absoluta" y "el juicio de negatividad que recae sobre el negocio absolutamente nulo alcanza la forma más intensa que puede concebirse", "ningún efecto produce lo que es absolutamente nulo....la situación jurídica preexistente no se modifica" (Gamarra, J. "Tratado de Derecho Civil Uruguayo", T. XVI "Nulidades", FCU, Montevideo, 1990, p. 144 y 147). Para Cafaro y Carnelli se trataría de una hipótesis de inexistencia (Cafaro, E., Carnelli, S. "Eficacia Contractual", Buenos Aires, 1989, p. 42-43).

4) Con independencia de entender que en el caso nos encontramos frente a una nulidad absoluta o a una inexistencia, las consecuencias desde el punto de vista tributario son las mismas, tenemos un negocio jurídico cuya nulidad opera de pleno derecho, que no ha desplegado ningún efecto jurídico, por lo que corresponde la devolución de las sumas pagadas por concepto de IRPF e ITP."

Ahora bien, tal cual surge de la situación descripta en la presente consulta, no se ha abonado el IRPF, pues en el año 1986, no existía el referido impuesto. La transmisión patrimonial, se producirá con la escritura de ratificación, por lo que ahí se configurará el hecho generador del IRPF en su versión incrementos patrimoniales, no revistiendo particularidad alguna el negocio, debiéndose considerar lo dispuesto en literal A) del artículo 26 del Decreto N° 148/007 de 26.04.007.

Si el precio es de $200, éste será el costo de adquisición para una eventual enajenación, importe al que se podrá incorporar el costo de las mejoras realizadas, en tanto se de cumplimiento a lo establecido en el inciso cuarto del literal B) del artículo antes citado; con la particularidad que el negocio traslativo ocurrirá actualmente, por lo que su actualización será a partir del presente año.

II- ITP: En cuanto al Impuesto a las Transmisiones Patrimoniales (ITP) y a la situación en consulta esta Comisión de Consultas ya se ha expedido en Consulta N° 4.641 de 16.10.006 (Bol. 401), criterio reiterado en Consulta N° 5.351 de 07.07.010 (Bol. 446), de la que en lo medular se trascribe "El ámbito objetivo de este impuesto surge claramente del artículo 1°, Título 19, T.O. 1996, gravando entre otros las "enajenaciones de bienes inmuebles".

Dada la naturaleza documental del hecho generador del ITP, se trata de un tributo que se configura en el momento en que se documenta el hecho o negocio gravado, al decir del artículo 2 del Título referido, "... en la fecha del contrato o documento correspondiente".

En el caso motivo de consulta, la compraventa del inmueble resultó viciada de nulidad absoluta por incumplimiento de las solemnidades. Desde el punto de vista tributario interesa sobremanera el otorgamiento de escritura, base documental del hecho generador pues es "el título hábil de desplazar de un patrimonio a otro la titularidad de un inmueble..." (Artículo 5° del Decreto Reglamentario N° 252/998 de 16/09/998)".

Con respecto al monto imponible, resulta aplicable el artículo 4° del Decreto N° 252/998 de 16.09.998, el que al respecto establece:

"Monto imponible.- El monto imponible del impuesto correspondiente a los hechos generadores referidos en los literales A), B), D) y E) del artículo 1° del Título que se reglamenta, se aplicará sobre el valor real actualizado de acuerdo a la variación operada en el Índice de Precios al Consumo, entre el mes en que la fijación tuvo lugar y el del anterior al de dicha configuración."

Por lo tanto el monto imponible del ITP deberá ser el valor real actualizado a la fecha de la escritura de reotorgamiento y de no estar fijado el valor real de las construcciones, deberá solicitarse su determinación a la Dirección General de Catastro.

01.02.019 - El Sub Director General de la DGI, acorde.