Deducción de IVA en la elaboración de fertilizantes: criterio amplio

Concepto ampliado de elaboración de fertilizantes

Una reciente consulta tributaria de la DGI estableció criterios importantes sobre la deducción del IVA en empresas que elaboran fertilizantes, ampliando significativamente el concepto de "elaboración" para efectos fiscales.

Según el Decreto N° 310/012, existe elaboración de fertilizantes no solo cuando son fabricados, sino también cuando se someten a procesos de:

• Mezclado
• Tratamiento físico o químico
• Envasado
• Cualquier otra operación que permita obtener fertilizantes destinados a la venta

Tratamiento del IVA en costos indirectos

La consulta abordó una situación común en empresas elaboradoras de fertilizantes: el tratamiento del IVA de compras que integra indirectamente el costo de los productos elaborados, como:

• Gastos generales de fabricación
• Costos de comercialización y administración
• Honorarios profesionales (auditores, abogados)
• Servicios de informática
• Servicios de seguridad y vigilancia

El artículo 39° del Decreto N° 220/998 establece que el IVA incluido en las adquisiciones destinadas a integrar el costo de los fertilizantes elaborados será devuelto conforme al procedimiento establecido para los exportadores.

Prorrateo del IVA compras indirecto

Cuando las empresas realizan simultáneamente operaciones gravadas, exentas y exportaciones, deben aplicar el sistema de prorrateo para el IVA de compras no destinado exclusivamente a una clase de operación.

La DGI estableció que en estos casos puede ser necesario efectuar "prorrateos parciales" cuando:

Se verifique la existencia de un IVA de compras no asociado exclusivamente a una clase de ingreso, que al mismo tiempo no se vincule a la totalidad de los ingresos obtenidos por la empresa en el período correspondiente.

Diferenciación según tipo de fertilizante

La consulta planteó una distinción importante para efectos del prorrateo:

• Fertilizantes elaborados: Sus ingresos deben sumarse a los ingresos por exportaciones para el cálculo del prorrateo
• Fertilizantes no elaborados: Sus ingresos se suman a los ingresos por operaciones exentas

Esta diferenciación es clave para determinar correctamente la proporción deducible del IVA compras indirecto.

Implicancias prácticas para las empresas

Esta resolución tiene importantes consecuencias para las empresas del sector:

• Mayor flexibilidad: El concepto amplio de elaboración permite a más empresas acceder al régimen favorable
• Mejor recupero de IVA: Las operaciones de mezclado y envasado ahora califican como elaboración
• Necesidad de segregación contable: Es fundamental llevar registros separados entre productos elaborados y no elaborados
• Cálculos de prorrateo más complejos: Puede requerirse análisis detallado de cada tipo de costo indirecto

Texto completo de la consulta

CONSULTA N° 5.757

IVA DE COMPRAS DE BIENES Y SERVICIOS QUE INTEGRAN INDIRECTAMENTE EL COSTO DE FERTILIZANTES ELABORADOS POR LA EMPRESA - IVA - DEDUCIBILIDAD - CONCEPTO DE ELABORACIÓN.

Se consulta al amparo del artículo 71° del Código Tributario, sobre la deducción del Impuesto al Valor Agregado (IVA) correspondiente a la compra de bienes y servicios que integra indirectamente el costo de los fertilizantes elaborados por la empresa.

La empresa realiza compra de bienes y servicios que, indirectamente, integran el costo final de los bienes elaborados y comercializados. Dentro de los referidos costos encontramos, a vía de ejemplo, los gastos generales de fabricación, de comercialización y administración (honorarios de auditores, abogados, servicios de informática, servicios de seguridad y vigilancia, etc.).

En cuanto a las ventas, manifiesta que comercializa bienes y servicios gravados con el IVA a la tasa básica, exentos y no gravados por tratarse de exportaciones.

En particular consulta si en ocasión de la liquidación del IVA y a los efectos de la deducción del impuesto que no se encuentra destinado exclusivamente a un tipo de venta (IVA compras indirecto), los ingresos por venta de fertilizantes elaborados deben sumarse a los ingresos por exportaciones, mientras que los ingresos por venta de fertilizantes no elaborados deben sumarse a los ingresos por operaciones exentas.

Adelanta opinión afirmativa, fundamentada a partir del artículo 39° del Decreto N° 220/998 de 12.08.998, en tanto considera que el IVA incluido en materias primas destinadas a elaborar los insumos agropecuarios, así como el incluido en la compra de los restantes bienes y servicios destinados a integrar directamente o indirectamente el costo de los fertilizantes elaborados por la empresa, será devuelto conforme al procedimiento establecido para los exportadores.

Esta Comisión de Consultas comparte parcialmente la opinión adelantada por el consultante.

En primer lugar debemos tener presente que, tal como manifiesta el consultante, el artículo 39° del Decreto N° 220/998, establece que el impuesto incluido en las adquisiciones destinadas a integrar el costo de los fertilizantes elaborados por la empresa, será devuelto de acuerdo al procedimiento establecido para los exportadores.

Asimismo, el Decreto N° 310/012 de 12.09.012, incorporó un último inciso al mencionado artículo 39° del Decreto N° 220/998, por el cual se amplió el concepto fiscal de "elaboración" de fertilizantes, al establecer que existe elaboración cuando los fertilizantes son fabricados o se someten a procesos de mezclado, tratamiento físico o químico, envasado o cualquier otra operación u operaciones, en tanto estas últimas permitan obtener fertilizantes destinados a la venta.

En cuanto a la liquidación del impuesto, de acuerdo al artículo 9° del Título 10 del TO 1996, y el artículo 124° del Decreto N° 220/998, cuando los contribuyentes realicen a la vez operaciones gravadas y no gravadas, la deducción del impuesto correspondiente a los bienes y servicios no destinados exclusivamente a unas u otras operaciones, se efectuará en la proporción correspondiente al monto de las operaciones gravadas. De manera que para determinar el tratamiento del IVA compras que no se encuentra destinado exclusivamente a una clase de ingreso (IVA compras indirecto), debemos considerar la estructura de ingresos de la empresa, discriminando según se trate de ingresos gravados, exentos y de exportación.

Sin perjuicio de lo anterior, en ciertos casos resulta imprescindible efectuar "prorrateos parciales" del IVA compras indirecto. En efecto, cuando se verifique la existencia de un IVA de compras no asociado exclusivamente a una clase de ingreso, que al mismo tiempo no se vincule a la totalidad de los ingresos obtenidos por la empresa en el período correspondiente, se deberá realizar la proporción del mismo de forma parcial, considerando solo aquellos ingresos entre los cuales corresponda distribuir el IVA compras en cuestión.

26.12.013 - El Sub Director General de la D.G.I., acorde. BOLETÍN N° 487