Cálculo del IRPF en venta de inmuebles con pago diferido

Situación planteada

Un caso particular que se presenta en el mercado inmobiliario uruguayo es el de propiedades adquiridas mediante sistemas de adjudicación con pagos diferidos, especialmente en conjuntos habitacionales. Esta consulta aborda la determinación del costo fiscal para el cálculo del IRPF cuando un inmueble fue originalmente adjudicado en 1979 con pagos en Trimestres Promedios del Gremio de la Estiba (TPGE) y luego convertido a Unidades Reajustables.

El problema del costo fiscal

La escribana consultante planteaba que existían dos alternativas para determinar el costo fiscal del inmueble:

• Opción 1: Considerar el precio del costo de la vivienda a la fecha del contrato inicial de adjudicación (1979)
• Opción 2: Tomar el valor de los aportes realizados por el adjudicatario y sus sucesores, considerando la conversión de TPGE a UR

Criterio establecido por la DGI

La DGI fue clara en su respuesta: ninguna de las opciones planteadas por la consultante es correcta. El criterio correcto se basa en el artículo 20 del Título 7 del Texto Ordenado 1996.

Para determinar la renta gravada por IRPF en la enajenación de inmuebles, debe considerarse la diferencia entre el precio de venta y el costo fiscal actualizado del inmueble.

Fecha de adquisición relevante

Un aspecto fundamental de esta consulta es que la DGI establece que la adquisición ocurrió recién con la compraventa de fecha 14/12/2009, no con el contrato de adjudicación de 1979. Esto significa que:

• El valor de adquisición es el precio establecido en el contrato de 2009: 6,50 TPGE más 1.236,90 UR
• La actualización del costo fiscal debe realizarse desde enero de 2010
• Los pagos realizados entre 1979 y 2009 no configuran el momento de la adquisición

Valuación de unidades históricas

Para establecer el valor de los 6,50 TPGE mencionados en el contrato, la DGI acepta la utilización de dictámenes técnicos especializados, como informes contables. En este caso específico, se había determinado que equivalían a 201,05 UR. Sin embargo, la DGI aclara que estos dictámenes siempre estarán sujetos a verificación por parte de la administración tributaria.

Consideración de mejoras

La DGI también recuerda que si al inmueble se le hubieran realizado mejoras durante el período de tenencia, deberá aplicarse lo dispuesto en el inciso cuarto del artículo 20, que permite incluir estas mejoras en el costo fiscal.

Implicancias prácticas

Esta consulta establece un precedente importante para casos similares:

• Sistemas de adjudicación: El momento de la adquisición es cuando se perfecciona la compraventa, no cuando se inicia el sistema de pagos
• Conversión de unidades: Deben respetarse las equivalencias establecidas contractualmente
• Documentación: Es fundamental contar con informes técnicos que respalden las conversiones de unidades históricas

Texto completo de la consulta

CONSULTA N° 5.735

INMUEBLE, ENAJENACIÓN - IRPF - MONTO IMPONIBLE, DETERMINACIÓN.

I) La consulta planteada

Se presenta una Escribana consultando la forma de determinar el Impuesto a la Renta de las Personas Físicas (IRPF) por incrementos patrimoniales, al momento de la enajenación de un inmueble, según los siguientes detalles:

a) El 13/09/1979 se suscribe un contrato entre el Sr. AA y una persona jurídica por el cual se adjudica al primero un inmueble (una unidad de un conjunto habitacional) que lo recibe con derecho de uso y goce hasta adquirir la plena propiedad de la misma, conservando la persona jurídica la propiedad del mismo, por un precio de N$ 160.797,29. El aporte de dicho importe se realizaba en trimestres promedios del gremio de la estiba (en adelante TPGE) hasta 1990, en que se convierte a Unidades Reajustables (en adelante UR).

b) El 14/12/2009 se otorgó la respectiva compraventa a favor de los sucesores del adjudicatario, en la cual se estableció que el precio equivalía a 6,50 TPGE más la suma de 1.236,90 UR que fue pagado antes de ese acto. También se consignó que dicho precio, es el equivalente a lo aportado en parte por el adjudicatario y en otra parte por los sucesores desde la ocupación del inmueble hasta la fecha de la compraventa.

Como datos accesorios, la consultante afirma que:

a) A los efectos del cálculo de aportes a la Caja Notarial se expidió un certificado contable por el cual se estimó el valor de los 6,50 TPGE en 201,05 UR, precisándose que equivale al período 10/1979 - 12/1989, sin tener en cuenta el período 07/1986 - 09/1987 por no existir información para determinarlo.

b) El 1°/01/1990 se convirtieron los saldos de los costos de las viviendas de TPGE a UR, resultando una suma de 3.195,09 UR a esa fecha. Al año 2009, el saldo era de 1.958 UR pero se canceló la obligación de pago con 1.236 UR, por vencimiento de plazo según el artículo 27° del Decreto N° 68/971 de 03.02.971.

Finalmente, la consultante expresa que a su criterio, el contribuyente tendría la opción de considerar a los efectos de la determinación del monto imponible:

a) El precio del costo de la vivienda a la fecha del contrato inicial de adjudicación de 13 de setiembre de 1979;

b) El valor de lo aportado por el adjudicatario y sus sucesores considerando como medida de valor el precio relacionado en la escritura de compraventa, tomando en cuenta el aporte de 3.195 UR convirtiéndose en moneda nacional a la fecha de enero de 1990 o a la de la escritura de compraventa de 2009.

II) La respuesta de esta Administración Tributaria

Esta Comisión de Consultas no comparte el criterio de la consultante por las razones que seguidamente se dirán.

En lo referido al Impuesto a la Renta de las Personas Físicas (IRPF), el artículo 20 del Título 7 del Texto Ordenado 1996, en su inciso primero, dispone que:

"Cuando se trate de la enajenación o promesa de enajenación de inmuebles, la renta derivada de dicha operación estará constituida por la diferencia entre los siguientes conceptos:

A) El precio de la enajenación o de la promesa en su caso, o el valor determinado de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 25 de este Título según corresponda. En ningún caso el valor considerado podrá ser inferior al valor real vigente fijado por la Dirección Nacional de Catastro.

B) La suma del costo fiscal actualizado del inmueble enajenado más el Impuesto a las Transmisiones Patrimoniales de cargo del enajenante."

De la norma transcripta surge que lo que debe considerarse para determinar la renta del negocio consultado es, en primer lugar, el precio de la compraventa que se realiza. A ese precio, debe restársele el costo fiscal actualizado del inmueble enajenado más el ITP por el cual está gravado el enajenante.

Y, para determinar este costo fiscal, el inciso segundo de la misma norma dispone que:

"El costo fiscal surgirá de aplicar al valor de adquisición el incremento del valor de la unidad indexada entre el primer día del mes inmediato siguiente al de dicha adquisición y el último día del mes inmediato anterior al de la enajenación. Si a la fecha de adquisición no existiera la unidad indexada, se aplicará el incremento del Índice de Precios al Consumo hasta la fecha en que dicha unidad comenzó a tener vigencia."

En este caso consultado, la adquisición ocurrió con la compraventa de fecha 14/12/2009 y, el valor de la misma es el precio establecido en dicho contrato: la suma de 6,50 TPGE más la suma de 1.236,90 UR. A los efectos de establecer el valor de los 6,50 TPGE, se podrá utilizar un dictamen de un especialista como el mencionado anteriormente (informe contable), aunque el mismo siempre estará sujeto a la verificación que pueda realizar esta Dirección General Impositiva.

Dicho valor debe ser actualizado desde el 1°/01/2010 y el último día del mes inmediato anterior al de la compraventa que se va a realizar. Cabe precisar que si al inmueble se le hubieran realizado mejoras se deberá aplicar lo dispuesto en el inciso cuarto del mencionado artículo 20, Título 7, Texto Ordenado 1996.

18.02.014 - El Sub Director General de la D.G.I., acorde.

BOLETÍN N° 489