Usuarios de zona franca: ¿los fletes de importación y exportación están exonerados?

Las zonas francas en Uruguay ofrecen un régimen tributario muy atractivo, con exoneraciones amplias para las empresas que operan dentro de ellas. Sin embargo, ese régimen tiene límites precisos que muchas veces generan confusión. Uno de los casos más ilustrativos es el de las empresas usuarias de zona franca que quieren prestar servicios de flete —ya sea de importación o de exportación— y asumir que esa actividad está automáticamente comprendida en las exoneraciones de la Ley N° 15.921.

La DGI fue consultada sobre exactamente esta situación y su respuesta fue clara: esa actividad no está permitida para usuarios de zona franca, y por lo tanto tampoco está exonerada.

¿Qué planteaba el consultante?

Un profesional consultó a la DGI —con carácter no vinculante— sobre el tratamiento fiscal que correspondía a un usuario de zona franca que planeaba realizar:

• Fletes de importación (marítimos o aéreos): desde el exterior hasta el puerto o aeropuerto uruguayo.
• Fletes de exportación: desde el puerto o aeropuerto hacia el exterior.

La empresa no contaba con medios de transporte propios, sino que subcontrataba a otras empresas para ejecutar el servicio. El consultante adelantó su opinión: que se trataba de una actividad exonerada al amparo del literal C del artículo 2° de la Ley N° 15.921, que habilita la "prestación de todo tipo de servicios" desde la zona franca.

Qué dice realmente la ley (y lo que muchos pasan por alto)

El literal C del artículo 2° de la Ley N° 15.921 autoriza:

"Prestación de todo tipo de servicios, no restringidos por la normativa nacional, tanto dentro de la zona franca como desde ella a terceros países."

La clave está en las palabras finales: "dentro de la zona franca" o "hacia terceros países". El servicio de flete que describió el consultante se desarrolla, al menos en parte, en territorio nacional no franco (el tramo entre el puerto/aeropuerto y el destino local, o viceversa). Eso lo excluye del amparo legal.

Esto se refuerza con otras dos normas:

• El artículo 14 de la Ley N° 15.921 prohíbe expresamente que las empresas instaladas en zonas francas desarrollen actividades industriales, comerciales o de servicios fuera de las mismas.
• El artículo 9° del Decreto N° 454/988 agrega que los usuarios tampoco pueden prestar servicios desde la zona franca para ser utilizados en el territorio no franco, salvo la excepción del Decreto N° 84/006.

La conclusión de la DGI

La Dirección General de Rentas no compartió la opinión del consultante. Dado que la operativa de fletes se desarrolla parte en el exterior y parte en territorio nacional, la DGI concluyó que se trata de una actividad no permitida para usuarios de zonas francas bajo la normativa vigente.

Además, aclaró que es el Ministerio de Economía y Finanzas la autoridad competente para determinar las sanciones aplicables cuando se incumplen las disposiciones de la Ley N° 15.921.

¿Por qué es importante entender este límite?

Este caso ilustra un error conceptual frecuente: creer que el estatuto de usuario de zona franca cubre todo lo que la empresa haga, sin importar dónde ocurra la actividad. En realidad, el régimen de zona franca es territorial y específico:

• Las exoneraciones aplican a actividades realizadas dentro de la zona franca.
• Las prestaciones de servicios hacia el exterior (terceros países) también están comprendidas.
• Pero cualquier actividad que se ejecute —aunque sea parcialmente— en territorio nacional no franco queda fuera del régimen y puede constituir una infracción.

Para empresas que trabajan con logística, transporte o intermediación de fletes, esto es especialmente relevante: el hecho de que los bienes pasen por una zona franca no convierte automáticamente toda la cadena logística en una actividad exonerada.

Preguntas frecuentes sobre zonas francas y servicios

¿Un usuario de zona franca puede prestar servicios a empresas uruguayas fuera de la zona?
No, salvo las excepciones expresamente previstas por la normativa (como el Decreto N° 84/006). La regla general es que los servicios deben prestarse dentro de la zona franca o hacia terceros países.

¿Qué pasa si una empresa usuaria realiza actividades no permitidas?
El Ministerio de Economía y Finanzas es la autoridad competente para aplicar sanciones. Estas pueden incluir la pérdida del estatuto de usuario de zona franca.

¿La subcontratación de transportistas cambia el análisis?
No. La DGI no hace distinción al respecto: lo relevante es dónde se desarrolla la actividad, no si la empresa usa medios propios o ajenos para ejecutarla.

¿Esta consulta tiene carácter vinculante?
No. Fue planteada con carácter no vinculante, por lo que no obliga formalmente a la DGI ni al consultante, pero refleja el criterio de interpretación de la administración tributaria.

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Texto completo de la consulta

CONSULTA N° 4.642

USUARIO DE ZONA FRANCA QUE REALIZA FLETES DE IMPORTACIÓN Y DE EXPORTACIÓN - ACTIVIDADES NO PERMITIDAS.

Un profesional consulta, con carácter no vinculante, acerca del tratamiento fiscal que corresponde dar a un usuario de zona franca, que planea realizar fletes tanto de importación como de exportación, adelantando opinión, en el sentido de que se trata de una actividad exonerada por las normas legales que refieren a los usuarios de zona franca, citando concretamente el literal C del artículo 2° de la Ley N°15.921 de 17 de diciembre de 1987.

Los fletes de importación, que podrán ser marítimos o aéreos, se desarrollarán desde el exterior hasta puerto o aeropuerto, en tanto los fletes de exportación, tendrán lugar desde el puerto o aeropuerto hacia el exterior. Se agrega que la empresa por la cual se realiza la consulta no posee medios de transporte propios, contratando a otras empresas para realizar el servicio.

No se comparte la opinión del consultante. La norma citada establece:

"Las zonas francas son áreas del territorio nacional de propiedad pública o privada, cercadas y aisladas eficientemente, las que serán determinadas por el Poder Ejecutivo previo asesoramiento de la Comisión Honoraria Asesora de Zonas Francas, con el fin de que se desarrollen en ellas con las exenciones tributarias y demás beneficios que se detallan en la presente ley, toda clase de actividades industriales, comerciales o de servicios y entre ellas:

A) ................................
B) .................................
C) Prestación de todo tipo de servicios, no restringidos por la normativa nacional, tanto dentro de la zona franca como desde ella a terceros países."

Del texto transcripto se extrae que entre las actividades que la norma autoriza a realizar y por lo tanto se encuentran comprendidas en las exoneraciones establecidas por la misma, no está incluida la prestación de servicios en territorio nacional.

En apoyo de ello, el artículo 14 de la misma ley establece que las empresas instaladas en zonas francas no podrán desarrollar actividades industriales, comerciales y de servicios, fuera de las mismas, norma que se complementa con el artículo 9° del Decreto N° 454/988 de 08.07.988, que dispone que los usuarios de zona franca tampoco podrán prestar servicios desde la zona franca para ser utilizados en el territorio no franco, con excepción del caso previsto por el Decreto N° 84/006 de 20.03.006.

Por lo tanto, y según la descripción de la operativa a realizar por el consultante, su actividad se desarrollará parte en el exterior y parte en territorio nacional, por lo que debemos concluir que realiza actividades no permitidas por las normas vigentes para usuarios de zonas francas.

Respecto a esta situación, el Ministerio de Economía y Finanzas es la autoridad competente para determinar las sanciones aplicables en los casos de incumplimiento de las disposiciones contenidas en la Ley N° 15.921 ya citada.

31.01.007 — El Director General de Rentas. — BOLETÍN N° 404