S.A. representante de banco extranjero: IVA, IRAE y fuente mixta

Cuando una empresa uruguaya actúa como representante local de un banco del exterior, surge una pregunta muy relevante desde el punto de vista tributario: ¿los servicios que presta califican como exportación de servicios y, por tanto, están exonerados de IVA? ¿Cómo tributa el IRAE si parte de su actividad se desarrolla fuera del país?

La DGI abordó exactamente esta situación en la Consulta N° 4.861, y sus conclusiones son de suma utilidad para cualquier empresa en una situación similar.

¿Cuál era la situación planteada?

Una sociedad anónima constituida en Uruguay tenía como actividad principal la representación de un banco del exterior, tanto en nuestro país como en la región. Sus tareas incluían:

• Contactar potenciales clientes en Uruguay y en el exterior.
• Ofrecerles los productos financieros del banco representado.
• Preparar y estructurar los negocios financieros con personal especializado.
• Derivar la firma de contratos y los movimientos de fondos al banco del exterior (la SA no firmaba contratos ni realizaba movimientos de fondos por sí misma).

La empresa sostenía que se trataba de un servicio de asesoramiento exportado al exterior, encuadrable en el literal a) del numeral 11 del artículo 34 del Decreto N° 220/998, lo que implicaría la exoneración de IVA como exportación de servicios.

El criterio de la DGI: no es exportación de servicios

La Dirección General de Rentas no compartió la postura de la consultante. El argumento central es conceptual: no se trata de un servicio de asesoramiento, sino de una actividad con un objeto bien definido y concreto.

«Se trata de una tarea determinada, siendo ésta la obtención de clientes para la empresa del exterior y por tanto no incluida en la nómina de exportaciones de servicios.»

En otras palabras, la DGI distingue entre:

• Servicios de asesoramiento: donde el prestador brinda conocimiento, análisis u orientación al destinatario (el banco), que luego toma sus propias decisiones.
• Servicios de captación de clientes o representación comercial: donde el prestador tiene un resultado concreto a obtener —conseguir clientes— para el representado.

Esta distinción es clave, ya que la nómina de exportaciones de servicios exoneradas de IVA es taxativa: solo están incluidos los servicios que el decreto expresamente enumera. Si la actividad no encaja en ninguna de esas categorías, no goza de la exoneración.

En consecuencia, los servicios prestados por esta SA están gravados por IVA a la tasa básica (22%), al no calificar como exportación de servicios.

¿Cómo tributa el IRAE? El concepto de renta de fuente mixta

Respecto al Impuesto a las Rentas de las Actividades Económicas, la DGI aplica el principio de territorialidad establecido en los artículos 3 y 7 del Título 4 del Texto Ordenado 1996.

Para las sociedades anónimas, las rentas empresariales están comprendidas en el IRAE cuando provienen de actividades desarrolladas en Uruguay, con independencia del lugar donde finalmente se celebren los contratos o negocios.

Sin embargo, la consultante reconoció que parte de su actividad se desarrolla en el exterior. Esto significa que algunos de los factores productivos utilizados (personal, infraestructura, gestiones) no están situados en Uruguay. En estos casos, estamos ante lo que la normativa denomina rentas de fuente mixta: una porción es de fuente uruguaya (gravada por IRAE) y otra es de fuente extranjera (no gravada).

¿Cómo se determina la renta de fuente uruguaya en estos casos?

Ante rentas de fuente mixta, la solución no es automática ni estándar: el propio contribuyente debe establecer un sistema de determinación que permita identificar qué porción de sus rentas corresponde a actividad realizada en Uruguay y cuál al exterior.

Este sistema queda sujeto al control de la administración tributaria, conforme al artículo 48 del Título 4 del Texto Ordenado 1996. Es decir, la DGI puede revisar y cuestionar la metodología utilizada si no refleja razonablemente la realidad económica de la empresa.

Algunos criterios que pueden utilizarse para distribuir rentas mixtas incluyen:

• Proporción de horas trabajadas en cada territorio.
• Proporción de gastos incurridos en cada país.
• Proporción de ingresos vinculados a actividades locales vs. externas.

Lo importante es que el criterio sea documentado, consistente y defendible ante una eventual auditoría.

Implicancias prácticas para empresas en situación similar

Si tu empresa actúa como representante, agente comercial o captador de clientes para una entidad del exterior, tené en cuenta lo siguiente:

• No asumas que estás exportando servicios: la calificación depende de la naturaleza concreta de la actividad, no del destino del pago ni de la residencia del cliente.
• Documentá con precisión tus tareas: la DGI señaló que en esta consulta el servicio no fue descripto con precisión suficiente. Una buena descripción contractual y operativa puede marcar la diferencia.
• Definí un método claro para separar rentas locales y extranjeras: sin un criterio documentado, quedarás expuesto a que la DGI aplique su propio criterio, que podría ser menos favorable.
• Consultá antes de facturar: emitir facturas exoneradas de IVA cuando correspondería aplicarlo puede generar contingencias fiscales significativas.

Texto completo de la consulta

CONSULTA N° 4.861

S.A. REPRESENTANTE DE BANCO DEL EXTERIOR - IVA - IRAE - EXPORTACIÓN DE SERVICIOS, NO CORRESPONDE - RENTAS DE FUENTE MIXTA.

Una sociedad anónima que se instala en nuestro país para realizar actividades de representación de un Banco del exterior en Uruguay y en la región, consulta su situación respecto al IVA y al IRAE por los servicios que presta.

Describe sus tareas tanto en el país como en el exterior, como la de contactar clientes, ofrecerles los productos de su representado y preparar los negocios financieros (con lo que cuenta con personal especializado en el área financiera) para luego firmar los contratos o movimientos de fondos en el banco representado. Aclara que no realiza ningún tipo de contrato ni de movimiento de fondos.

Adelanta opinión de que se trata de una exportación de servicios comprendida en el lit. a) del numeral 11 del artículo 34 del Decreto N° 220/998 de 12.08.998.

Si bien no se describe en forma precisa en qué consiste el servicio, no se comparte el criterio de la consultante de que se trate de un servicio de asesoramiento. Se trata de una tarea determinada, siendo ésta la obtención de clientes para la empresa del exterior y por tanto no incluida en la nómina de exportaciones de servicios.

Con respecto al IRAE, en el caso constituyen rentas comprendidas, las rentas empresariales obtenidas por las sociedades anónimas cualquiera sean los factores utilizados en la medida que se trate de actividades desarrolladas en el país con independencia del lugar donde se celebren los negocios entre otras..., en aplicación de los artículos 3 y 7 del Título 4 del Texto Ordenado 1996.

El consultante menciona que realiza actividades en el exterior, en cuyo caso alguno o parte de los factores utilizados para la producción de un resultado económico no estaría situado en el país, siendo por tanto estas rentas de fuente mixta.

En relación a los mismos, el contribuyente establecerá un sistema para determinar la porción de renta de fuente uruguaya, el cual estará sujeto al control de la administración, según lo establecido en el artículo 48 del Título 4 del Texto Ordenado 1996.

12.05.008 - El Director General de Rentas. BOLETÍN N° 420