IVA en servicios marítimos: exportación vs. operaciones gravadas

Los servicios prestados a armadores y operadores de buques extranjeros presentan particularidades específicas en el tratamiento del IVA. La determinación de si estos servicios constituyen exportación o están gravados depende de criterios precisos establecidos por la DGI.

Marco normativo aplicable

El artículo 5° del Título 10 del Texto Ordenado 1996 establece que están gravadas las prestaciones de servicios realizadas en territorio nacional, excepto las exportaciones de servicios que determine el Poder Ejecutivo.

El Decreto N° 220/998 en su artículo 34°, numeral 11 literal a), define que constituyen exportaciones los servicios de asesoramiento prestados a personas del exterior en relación a:

• Actividades desarrolladas fuera de la República
• Bienes situados fuera de la República
• Derechos utilizados económicamente fuera de la República

Condición adicional: Los servicios deben ser aprovechados exclusivamente en el exterior.

Clasificación de servicios según tratamiento fiscal

Servicios que califican como exportación (exentos de IVA)

Los siguientes servicios pueden constituir exportación de servicios si cumplen las condiciones mencionadas:

• Asesoramiento sobre normas legales uruguayas - cuando se vincula a actividades desarrolladas fuera del país
• Asesoramiento en contratación de seguros - para buques extranjeros con aseguradoras no domiciliadas en Uruguay
• Asesoramiento sobre indemnizaciones - a empresas armadoras extranjeras respecto de pagos a aseguradoras de cargas

Servicios gravados por IVA a tasa básica

Los siguientes servicios están siempre gravados por no cumplir los requisitos de exportación:

• Asesoramiento sobre operativas en Uruguay - se vincula a actividades desarrolladas en territorio nacional
• Asistencia con polizones - servicio prestado en territorio uruguayo, no aprovechado exclusivamente en el exterior
• Organización de asistencia médica - para tripulantes de buques extranjeros en Uruguay
• Repatriación de tripulantes - por decisión propia, enfermedad o accidente
• Repatriación de restos - de tripulantes fallecidos
• Pago de indemnizaciones - a tripulantes uruguayos embarcados en buques extranjeros

Criterios de evaluación práctica

Para determinar el tratamiento correcto del IVA, es fundamental evaluar:

¿Dónde se desarrolla la actividad asesorada? Si es fuera de Uruguay, puede calificar como exportación.

¿Dónde se aprovecha el servicio? Debe ser exclusivamente en el exterior para ser exportación.

¿El servicio se presta en territorio uruguayo? Si involucra actividades físicas en Uruguay, generalmente está gravado.

Implicancias para empresas del sector

Las empresas que prestan servicios marítimos deben:

• Documentar adecuadamente la naturaleza de cada servicio prestado
• Evaluar caso por caso si se cumplen las condiciones para exportación
• Mantener registros que demuestren dónde se aprovechan los servicios
• Consultar situaciones particulares que presenten dudas de interpretación

Recomendación: Ante servicios mixtos que incluyan componentes gravados y exentos, es conveniente separarlos claramente en la facturación.

Texto completo de la consulta

CONSULTA N° 5.498

SERVICIOS PRESTADOS A ARMADORES Y OPERADORES DE BUQUE DE BANDERA EXTRANJERA Y A ENTIDADES EXTRANJERAS QUE CUBREN RIESGOS SOBRE BUQUES DE ULTRAMAR DE BANDERA EXTRANJERA - IVA - TRATAMIENTO TRIBUTARIO.

Una empresa cuyo giro principal es el de prestar servicios a los armadores y operadores de buques de bandera extranjera y a entidades extranjeras que cubren diversos riesgos sobre buques de ultramar de bandera extranjera, consulta en forma vinculante el tratamiento respecto del Impuesto al Valor Agregado (IVA) de un conjunto de servicios prestados a dichas entidades. Adelanta opinión que los servicios consultados constituyen exportaciones de servicios a efectos del citado impuesto.

Se analizarán a continuación cada uno de los servicios por los que se consulta.

1. Asesoramiento respecto de normas legales y demás disposiciones vigentes en nuestro país.

El inciso 1° Artículo 5° del Título 10 del Texto Ordenado 1996 establece:

"Estarán gravadas las entregas de bienes y las prestaciones de servicios realizadas en el territorio nacional y la introducción efectiva de bienes, independientemente del lugar en que se haya celebrado el contrato y del domicilio, residencia o nacionalidad de quienes intervengan en las operaciones y no lo estarán las exportaciones de bienes. Tampoco estarán gravadas aquellas exportaciones de servicios que determine el Poder Ejecutivo".

Por su parte el numeral 11 literal a) del artículo 34° del Decreto N° 220/998 de 12.08.998 dispone que constituyen exportaciones: "Los siguientes servicios prestados a personas del exterior:

a) Los servicios de asesoramiento prestados en relación a actividades desarrolladas, bienes situados o derechos utilizados económicamente fuera de la República.

Quedan comprendidos en este literal los servicios de carácter técnico, prestados en el ámbito de la gestión, administración, técnica o asesoramiento de todo tipo, y los servicios de consultoría, traducción, proyectos de ingeniería, diseño, arquitectura, asistencia técnica, capacitación y auditoría".

Dicha norma exige además que los servicios sean aprovechados exclusivamente en el exterior.

Por lo tanto, en caso que el asesoramiento se vincule a actividades desarrolladas, bienes situados o derechos utilizados económicamente fuera de la República y el mismo sea aprovechado exclusivamente en el exterior, constituiría exportación de servicios a efectos del IVA. En caso de que no verificara tales extremos, el asesoramiento estará gravado por el IVA a la tasa básica. Al respecto, cabe citar como antecedente la Consulta N° 5.220 (Bol. 435), en la que esta Comisión de Consultas se manifestó en el mismo sentido.

2. Asesoramiento respecto de las operativas que pueden cumplir en el Uruguay los buques extranjeros y los requisitos establecidos en nuestra legislación al respecto.

Debido a que este tipo de servicios se vincula a actividades a ser desarrolladas en la República, los mismos se encontrarán gravados a la tasa básica por no verificar las condiciones citadas en el punto anterior.

3. Asesoramiento a armadores extranjeros en materia de contratación de seguro de casco y máquina y seguros de responsabilidad civil, cubriendo buques extranjeros y con aseguradoras que no están domiciliadas y que no operan en el país.

En este caso nos remitimos a la respuesta dada en el punto 1.

4. Asistencia a los armadores de buques extranjeros que arriban a los puertos uruguayos con polizones a bordo, incluyendo la repatriación de éstos cuando corresponde.

En este caso se trata de un servicio prestado en territorio uruguayo que no es aprovechado exclusivamente en el exterior, no encuadrando en ninguna de las hipótesis previstas en el artículo 34° del Decreto N° 220/998, por lo que se encuentra gravado por el IVA a la tasa básica.

5. Organizar la asistencia médica que se debe prestar a tripulantes de buques de otras banderas, cuyas enfermedades o accidentes de trabajo no están cubiertos por las normas nacionales en materia de salud de los trabajadores, o de accidentes de trabajo.

La respuesta coincide con la del punto anterior.

6. Organizar la repatriación de tripulantes de nacionalidad extranjera, que navegaban en buques de otras banderas, ya sea por decisión del tripulante, o a consecuencia de enfermedades o accidentes.

La respuesta coincide con la del punto 4.

7. Organizar la repatriación de los restos de tripulantes extranjeros fallecidos en alta mar o en tierra.

La respuesta coincide con la del punto 4.

8. Acordar y abonar a los interesados o sus causahabientes, con fondos proporcionados por las entidades que cubren esos riesgos, las indemnizaciones que se abonan a tripulantes uruguayos embarcados en buques de otras banderas que fueren víctimas en aguas extranjeras de accidentes de trabajo o a sus causahabientes cuando los mismos hubieren tenido resultados fatales.

La respuesta coincide con la del punto 4.

9. Asesorar a las empresas armadoras extranjeras respecto de las indemnizaciones que las mismas deben abonar a aseguradoras de las cargas.

En este caso nos remitimos a la respuesta dada en el punto 1.

27.05.011 - El Sub Director General de la D.G.I., acorde.

BOLETÍN N° 456