IVA e IRIC en publicidad web de instituciones sin fines de lucro

Las instituciones sin fines de lucro gozan de importantes exoneraciones tributarias en Uruguay. Sin embargo, esas exoneraciones tienen límites precisos: no cubren cualquier actividad que la institución realice, sino únicamente aquellas directamente vinculadas a sus fines específicos. Esta distinción, que puede parecer técnica, tiene consecuencias muy concretas a la hora de facturar.

Un caso real resuelto por la DGI ilustra perfectamente dónde está ese límite: una gremial de empleadores que decidió crear una página web y ofrecer espacios publicitarios (banners) a sus socios a cambio de un "aporte económico". ¿Estaba gravada esa operación? La respuesta de la DGI fue clara y contundente.

El caso: una página web, banners y un "aporte económico"

Una gremial de empleadores —institución social sin fines de lucro con personería jurídica— decidió crear una página web con múltiples objetivos: facilitar la comunicación entre socios, el intercambio profesional y la difusión de la actividad gremial.

Para financiar el proyecto, la institución le solicitó a algunos de sus asociados un aporte económico. Como contrapartida, esos socios recibirían espacios en la página web con banners que incluirían sus logos empresariales.

La gremial consultó a la DGI con carácter vinculante si esa operación estaba gravada por IVA e IRIC, adelantando su propia opinión: que no correspondía tributar, porque el aporte estaba orientado al mejor cumplimiento de su fin social.

La DGI no compartió esa interpretación.

El criterio de la DGI: ¿fin social o actividad comercial?

La Comisión de Consultas de la DGI fundamentó su posición en el artículo 5° del Título 3 del Texto Ordenado 1996, que establece que la exoneración de que gozan las instituciones sin fines de lucro está limitada a los bienes, servicios o negocios jurídicos directamente relacionados con los fines específicos que motivaron su inclusión en el régimen de exenciones.

Las asociaciones son contribuyentes de los tributos administrados por la DGI toda vez que realicen actividades u operaciones comprendidas en la definición del hecho generador, que no estén directamente relacionadas con los fines específicos que han dado lugar a que la ley las declarara exoneradas, debiendo abonar los impuestos correspondientes por toda actividad empresarial que desarrollen en competencia con la actividad privada.

Dicho en términos simples: una institución sin fines de lucro no está exonerada de todo. Solo está exonerada de aquello que hace en cumplimiento directo de su misión fundacional. Cuando sale de ese ámbito y realiza actividades que también podría realizar una empresa privada, queda sujeta a los mismos tributos que cualquier otro contribuyente.

En este caso, la DGI concluyó que la operación no era un "aporte" en sentido estricto, sino la venta de espacio publicitario (banners) a cambio de un precio, disfrazada bajo otra denominación. Y eso —vender publicidad— es una actividad que:

• Combina capital y trabajo.
• Se realiza en competencia con la actividad empresarial privada.
• No es esencial para la existencia de la institución (la página web puede ser útil, pero no es parte del núcleo de su fin social).
• No está incluida en el régimen exoneratorio por no constituir uno de los fines de la institución.

¿Qué impuestos corresponden y por qué?

La DGI determinó que los aportes económicos recibidos a cambio de la utilización de espacio en la página web quedan gravados por:

• IRIC (Impuesto a las Rentas de la Industria y el Comercio): por aplicación del literal A) del artículo 2° del Título 4 del T.O. 1996, que grava las rentas de actividades industriales y comerciales.
• IVA (Impuesto al Valor Agregado): por aplicación del literal A) del artículo 6° del Título 10 del T.O. 1996, que grava la circulación interna de bienes y la prestación de servicios dentro del territorio nacional.

Nota: esta consulta es de 2006, cuando aún estaba vigente el IRIC. Hoy en día, su equivalente para personas jurídicas sería el IRAE (Impuesto a las Rentas de las Actividades Económicas), que sustituyó al IRIC a partir de 2007. El criterio de fondo sigue siendo plenamente aplicable.

La regla de oro: ¿la actividad compite con el sector privado?

Este caso deja una enseñanza muy práctica para cualquier institución sin fines de lucro. El test que aplica la DGI para determinar si una actividad está exonerada o no tiene dos componentes clave:

• ¿La actividad está directamente relacionada con los fines específicos de la institución? Si la respuesta es no, la exoneración no aplica.
• ¿La actividad se realiza en competencia con el sector privado? Si la respuesta es sí, la institución debe tributar igual que cualquier empresa.

Vender publicidad en una página web es claramente algo que también hacen empresas privadas de medios digitales, agencias de marketing y portales web. Por eso, aunque la institución sea sin fines de lucro, en ese rol específico actúa como un agente económico más y debe cumplir con las mismas obligaciones fiscales.

Implicancias prácticas para instituciones sin fines de lucro

Si tu organización es una asociación, fundación, gremial u otra institución sin fines de lucro y está pensando en generar ingresos propios, hay algunas preguntas que conviene hacerse antes de definir el tratamiento tributario:

• ¿La actividad que voy a realizar está expresamente contemplada en el objeto social de la institución?
• ¿Existe un vínculo directo y necesario entre esa actividad y el cumplimiento de nuestros fines?
• ¿Hay empresas privadas que ofrezcan el mismo servicio en el mercado?
• ¿Estamos recibiendo dinero a cambio de una contraprestación concreta (aunque la llamemos "aporte", "colaboración" o "contribución")?

Si las respuestas apuntan a que se trata de una actividad comercial —aunque la institución no tenga fines de lucro—, lo más probable es que corresponda liquidar IVA e IRAE sobre esos ingresos. Llamar a algo "aporte" no cambia su naturaleza jurídica ni su tratamiento fiscal.

Texto completo de la consulta

CONSULTA N° 4.624

INSTITUCIÓN SOCIAL SIN FINES DE LUCRO – IVA – IRIC – APORTES ECONÓMICOS RECIBIDOS A CAMBIO DE UTILIZACIÓN DE ESPACIO EN PÁGINA WEB.

Una gremial de empleadores, institución social sin fines de lucro con Personería Jurídica, consulta con carácter vinculante el tratamiento tributario frente al Impuesto al Valor Agregado (IVA) y al Impuesto a las Rentas de la Industria y el Comercio (IRIC), de un determinado aporte específico que realizarán algunos de sus asociados.

La Institución ha decidido crear una página web, la que tendrá varios objetivos, tales como la comunicación e intercambio profesional de sus socios y difundir y promover la actividad gremial. Para el desarrollo de este emprendimiento, la Institución requerirá del aporte económico de algunos de sus socios, a los cuales como contrapartida se les proporcionará espacios en la página web con banners que incluirán los logos empresariales de quienes brindaron su colaboración económica.

La consultante adelanta opinión considerando que la operación de referencia (el aporte económico) no estará gravada por IVA e IRIC, por estar enfocada al mejor cumplimiento de su fin social.

Esta Comisión de Consultas no comparte dicha opinión por los motivos que se detallan.

La exoneración de que es objeto la Institución, está limitada a los bienes, servicios o negocios jurídicos que estén directamente relacionados con los fines específicos que han motivado su inclusión en el régimen de exenciones, limitación consagrada en el artículo 5° del Título 3 del Texto Ordenado 1996. Por lo tanto, las asociaciones son contribuyentes de los tributos administrados por la D.G.I. toda vez que realicen actividades u operaciones comprendidas en la definición del hecho generador, que no estén directamente relacionadas con los fines específicos que han dado lugar a que la ley las declarara exoneradas, debiendo abonar los impuestos correspondientes por toda actividad empresarial que desarrollen en competencia con la actividad privada.

De la información brindada por el consultante, se desprende que estamos frente a la venta de un espacio publicitario (banners), a cambio de un precio, bajo el nombre de "aporte económico". Estos ingresos surgen de una actividad que combina capital y trabajo y se realiza en competencia con la actividad empresarial privada.

Si bien la existencia de la página web puede ser de utilidad o beneficio para los asociados, no es de esencia para la existencia de la Institución, y los ingresos derivados de su utilización no están incluidos en el régimen exoneratorio, por no ser uno de los fines de la institución, más allá de facilitar su difusión. (Numeral 3 Resolución DGI N° 93/986 de 21.04.986).

Por lo tanto los aportes económicos recibidos a cambio de la utilización de espacio en la página web estarán gravados por IRIC según el literal A) del artículo 2°, del Título 4, del T.O. 1996 y por IVA por aplicación del literal A) del artículo 6°, del Título 10, del T.O. 1996.

31.08.006.- El Director General de Rentas, acorde.

BOLETÍN N° 399 – AGOSTO DE 2006