ITP en fideicomisos: transmisión por herencia no grava el inmueble

El problema: ¿Se debe pagar ITP cuando un fideicomitente fallece?

Una situación que genera dudas frecuentes es el tratamiento tributario de los bienes inmuebles que forman parte de un fideicomiso cuando fallece el fideicomitente. Específicamente, si la transmisión por herencia de la calidad de fideicomitente genera el hecho generador del Impuesto a las Transmisiones Patrimoniales (ITP).

La consulta analizada se centra en un caso donde una persona había constituido un fideicomiso de garantía, transfiriendo la propiedad de un inmueble a la fiduciaria. Al fallecer, sus herederos recibieron únicamente la calidad de fideicomitente, no la propiedad del inmueble.

Marco normativo aplicable

El ITP grava específicamente la transmisión de la propiedad plena de inmuebles por causa de muerte, según establece el artículo 1°, literal E del Título 19 del T.O. 1996:

"La trasmisión de bienes inmuebles operada por causa de muerte o como consecuencia de la posesión definitiva de los bienes del ausente."

Por su parte, el artículo 12 inciso 2 del Decreto N° 252/998 precisa que el impuesto "solo comprende la transmisión de la propiedad plena de los inmuebles por el modo sucesión".

Características del patrimonio fideicomitido

La Ley N° 17.703 de Fideicomisos establece claramente que cuando se constituye un fideicomiso, el bien inmueble:

• Pasa a formar parte del patrimonio fiduciario
• Se transfiere la propiedad a la fiduciaria
• Deja de integrar el patrimonio del fideicomitente

Es importante destacar que aunque el artículo 58° de la Ley N° 18.083 establece que el fideicomitente debe computar el valor del bien en su patrimonio a efectos fiscales, esto no implica que mantenga la propiedad del mismo.

Criterio de la DGI

La DGI fue contundente en su respuesta, confirmando que no se configura el hecho generador del ITP en este caso porque:

1. El inmueble no formaba parte del patrimonio de la causante al momento de su fallecimiento
2. Los herederos solo recibieron la calidad de fideicomitente, no la propiedad del inmueble
3. No se produjo transmisión de propiedad plena por causa de muerte

Implicancias prácticas para los contribuyentes

Este criterio tiene importantes consecuencias prácticas:

• Planificación patrimonial: Los fideicomisos pueden ser una herramienta eficaz para evitar el ITP en la transmisión hereditaria
• Ahorro fiscal: Al no configurarse el hecho generador, no hay obligación de pagar ITP sobre el valor del inmueble
• Seguridad jurídica: La consulta vinculante brinda certeza sobre el tratamiento tributario

Consideraciones importantes

Es fundamental tener en cuenta que:

• La constitución inicial del fideicomiso sí puede generar ITP si se transfiere la propiedad
• El fideicomitente debe seguir declarando el bien en su patrimonio para otros efectos fiscales
• Este criterio se aplica específicamente a la transmisión por herencia de la calidad de fideicomitente

Ejemplo práctico

Imaginemos que Juan constituye un fideicomiso de garantía transfiriendo su casa de $200.000 a la fiduciaria. Al fallecer Juan:

• Sus herederos reciben: La calidad de fideicomitente
• Sus herederos NO reciben: La propiedad de la casa (que sigue en el fideicomiso)
• Resultado tributario: No se debe pagar ITP por los $200.000 de la casa

Texto completo de la consulta

Consulta: Comparecen los herederos de una causante formulando consulta vinculante, acerca de si se verifica el hecho generador del Impuesto a las Transmisiones Patrimoniales (en adelante, ITP) con respecto a un bien inmueble que, según señalan, en virtud de la constitución de un fideicomiso de garantía, la causante había enajenado a favor de la fiduciaria en cumplimiento de ciertas obligaciones asumidas con los fiduciarios del referido fideicomiso.

Como consecuencia del fallecimiento de la causante, su calidad de fideicomitente fue transmitida por modo sucesión a los comparecientes. En el acervo sucesorio se incluirán los derechos que como fideicomitente tenía respecto al Fideicomiso y no se incluirá el inmueble que se encuentra en el patrimonio fideicomitido.

Los consultantes adelantan opinión, expresando que en el caso en consulta no se verifica el hecho generador del ITP, en tanto el referido impuesto "...solo comprende la transmisión de la propiedad plena de los inmuebles por el modo sucesión" (artículo12 inc.2 del Decreto N° 252/998 del 16.09.998), y en la especie, los herederos solamente recibieron por el modo sucesión la calidad de fideicomitentes (en lugar de la causante).

Finalmente, agregan que la disposición del artículo 58° de la Ley N° 18.083 del 27 de diciembre del 2006, que indica que el/los fideicomitente/s (léase, causante/herederos), deberán seguir computando en su patrimonio los bienes fideicomitidos, no significa bajo ninguna circunstancia que exista una transmisión del inmueble por modo sucesión.

Respuesta: Esta Comisión de Consultas, comparte el criterio expuesto por los consultantes.

En efecto, considerando lo establecido por el artículo 1° Título 19 .T.O. 1996, y la reglamentación del Decreto N° 252/998, efectivamente en el caso de transmisión de inmuebles por causa de muerte (modo sucesión), se requiere para la configuración del hecho generador del ITP la transmisión de la propiedad plena de los inmuebles.

Asimismo, la normativa relativa a los Fideicomisos contenida en la Ley N° 17.703 del 27 de octubre del 2003, establece expresamente: "El fideicomiso por acto entre vivos es título hábil para producir la transferencia de la propiedad o de la titularidad de los derechos reales o personales que constituyen su objeto." (artículo.2° inc.3).

El bien inmueble de que se trate, al ser transferido al fideicomiso como garantía de las obligaciones pasa a ser parte del patrimonio fiduciario, independientemente de que el fideicomitente deba computar en su patrimonio el valor del inmueble (artículo 58° Ley N° 18.083).

En definitiva, al momento de su fallecimiento, el bien inmueble fideicomitido no formaba parte del patrimonio de la causante (transmitiéndose a sus herederos con relación al inmueble, únicamente la calidad de fideicomitente), no produciéndose la transmisión de la propiedad plena de bien inmueble por causa de muerte, por lo que tal situación no se encuentra gravada por el ITP al no encuadrar el hecho generador establecido en el artículo 1°, literal E del Título 19, T.O. 1996: "E) La trasmisión de bienes inmuebles operada por causa de muerte o como consecuencia de la posesión definitiva de los bienes del ausente."

19.04.024 - La Directora General de Rentas, acorde.
Fecha de publicación Web: 8 de mayo de 2024.